Come fare perAdempimenti

Quadro RS, la mancata compilazione dei prospetti delle perdite e dell’Ace

di Barbara Marini

  • Quando Entro il 30 novembre 2021

  • Cosa scade Dichiarazione dei Redditi

  • Per chi Soggetti obbligati alla compilazione del quadro RS

  • Come adempiere Compilazione prospetti “Perdite d'impresa non compensate” e “Deduzione per capitale investito”

1In sintesi

Con l’avvicinarsi della scadenza del 30 novembre, i professionisti sono alle prese con gli ultimi dubbi da sciogliere prima di inviare le dichiarazioni dei redditi.

La mancata compilazione nelle dichiarazioni degli anni precedenti dei prospetti del quadro RS relativi alle “perdite d’impresa non compensate” e alle “deduzioni per capitale investito proprio (Ace)” presenta specifici casi degni di analisi.

L’omessa compilazione dei prospetti sopra menzionati nelle precedenti dichiarazioni dei redditi non determina l’impossibilità di darne indicazione, e quindi di usufruire dei relativi vantaggi fiscali, nella dichiarazione dei redditi in scadenza per l’anno 2020.

Ovviamente il non avere riportato le perdite pregresse nel quadro RS comporta criticità differenti e più rilevanti rispetto alla mancata compilazione del prospetto dell’Ace.

2La riportabilità delle perdite

Le perdite fiscali sono sottoposte ad un monitoraggio che deve essere attuato all’interno del modello Redditi, attraverso la compilazione del quadro RS, al fine di mantenere memoria delle perdite fiscali pregresse ancora suscettibili di utilizzazione in compensazione con i redditi di impresa dei successivi periodi di imposta, ai sensi dell’articolo 84 del Tuir.

Per entrare immediatamente nel vivo del tema oggetto del presente contributo, si può dire, che il diritto al riporto delle perdite fiscali è riconosciuto anche:
1. nei casi in cui le perdite stesse non sono state indicate nel prospetto del quadro RS (Rm 5 novembre 1976, n. 10/1429 e, in giurisprudenza, Cassazione 20 aprile 2001, n. 5860 e Ctp Milano 30 giugo 2017, n. 4476/1/17);
2. nell’ipotesi di omessa dichiarazione (Ctp Milano 30 giugno 2017, n. 4476/1/17, nonché Cassazione 12 dicembre 2018, n. 32076 nell’ambito della tassazione consolidata).

In relazione alla prima fattispecie, si segnala, secondo quanto affermato dalla prassi ministeriale e dalla dottrina prevalente, che la compilazione dei prospetti non è una condizione necessaria affinché il diritto al riporto delle perdite sia riconosciuto dall’Amministrazione finanziaria.

Con risoluzione 5 novembre 1976, n. 10/1429, il ministero delle Finanze ha infatti precisato che la decadenza dal diritto al riporto delle perdite, in assenza del prospetto, avrebbe dovuto essere prevista attraverso una specifica disposizione; né si potrebbe sostenere il disconoscimento della perdita in base alla norma che disciplina il contenuto della dichiarazione, “atteso che tale norma disciplina gli effetti procedurali connessi al comportamento del contribuente, senza interferire negli aspetti sostanziali del quantum debeatur”.

Pur in presenza di questo orientamento favorevole, che consentirebbe l’utilizzo delle perdite fiscali anche in mancanza di una continuità della loro indicazione nei successivi anni d’imposta, si ritiene comunque prudente, al fine di evitare di essere raggiunti dalle comunicazioni di irregolarità, regolarizzare l’omissione presentando una o più dichiarazioni integrative (si veda anche l’esempio sotto).

La seconda fattispecie relativa all’ipotesi di omessa dichiarazione è stata affrontata dall’associazione italiana dottori commercialisti (Aidc) con la nota di comportamento 206, con cui viene specificato come l’Ufficio dell’agenzia dell’Entrate, per disconoscere l’esistenza della perdita, non può eccepire l’inadempimento dichiarativo.

Il ragionamento seguito dall’Aidc porta a ritenere che l’ordinamento tributario, non avendo stabilito nulla sulla riportabilità delle perdite, non può individuare preclusioni all’utilizzo di perdite sorte in periodi d’imposta per i quali risulti omessa la dichiarazione.

L’esistenza di una perdita fiscale è quindi requisito sostanziale per il riporto della stessa, che non può essere limitato dalla carenza del requisito formale di presentazione della dichiarazione dei redditi.

3Un esempio

Per il diritto al riporto delle perdite fiscali nei casi in cui le perdite stesse non sono state indicate nel prospetto del quadro RS si consideri il seguente esempio.

Una società di capitali nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2017 dichiara una perdita fiscale (utilizzabile in misura piena) di euro 60.000.

Nella dichiarazione relativa all’anno successivo (2018) non viene riportata la perdita precedente nel quadro RS e viene esposto un reddito imponibile di euro 30.000, pagando così l’imposta Ires sull’intero reddito maturato nell’anno per euro 7.200 (30.000 x 24%).

Nella dichiarazione relativa all’anno 2019 la società espone un reddito di euro 10.000 anch’esso non compensato con le perdite del 2017, così liquidando un’imposta di euro 2.400 (10.000 x 24%).

Nella dichiarazione dei redditi per l’anno 2020 da cui emerge un reddito di euro 40.000, il contribuente, accorgendosi dell’errore, intende utilizzare la perdita fiscale residua nonché regolarizzare le precedenti dichiarazioni.In pratica la società non ha riportato né utilizzato le perdite fiscali nelle dichiarazioni relative agli anni 2018 e 2019.

Nel 2021 dovrà pertanto presentare due dichiarazioni integrative:
● per l’anno 2018, riportando la perdita fiscale 2017 per compensare il reddito imponibile di euro 30.000 e indicando la residua perdita nel quadro RS al rigo RS45 col. 6 per euro 30.000. La dichiarazione integrativa farà emergere un maggiore versamento Ires da recuperare a credito di euro 7.200 da indicare nel quadro RX 1 col. 3 "Eccedenza di versamento a saldo";
● per l’anno 2019, utilizzando la residua perdita fiscale 2017 per compensare il reddito imponibile di euro 10.000 e riportando la residua perdita nel quadro RS al rigo RS45 col. 6 per euro 20.000.

La dichiarazione integrativa farà emergere un maggiore versamento Ires da recuperare a credito di euro 2.400 da indicare nel quadro RX 1 col. 3 “Eccedenza di versamento a saldo”.

Nella dichiarazione relativa all’anno 2020 la società utilizzerà la residua perdita fiscale 2017 di euro 20.000 per compensare parzialmente il reddito di euro 40.000 maturato nell’anno e liquiderà un’imposta Ires dovuta su un imponibile di euro 20.000 (40.000 – 20.000) pari a euro 4.800 (20.000 x 24%).

Nel quadro RS non verrà più esposta alcuna perdita residua perché interamente compensata.

Nel quadro RN esporrà al rigo RN19 “Eccedenza di imposta da precedente dichiarazione” il credito Ires della dichiarazione integrativa del 2019 di euro 2.400 e liquiderà un’Ires a saldo per l’anno 2020 di euro 2.400 (4.800 – 2.400).

Il credito Ires di euro 7.200 emergente dalla dichiarazione integrativa (ultrannuale) per l’anno 2018, a differenza di quello relativo al 2019, potrà essere utilizzato solo a partire dal 2022, cioè a partire dall’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione integrativa (presentata nel 2021) e ricordandosi di darne indicazione nel quadro DI della dichiarazione dei redditi relativa al 2021 (dichiarazione da presentare entro il 30 novembre 2022).

4Le deduzioni per capitale investito proprio (Ace)

Potrebbe accadere che un’impresa, pur avendone diritto, si accorga di non aver fruito della deduzione Ace nei precedenti periodi d’imposta e abbia quindi omesso di compilare il prospetto “Deduzione per capitale investito proprio” all’interno del quadro RS.

Le questioni che si pongono in caso di omessa compilazione del prospetto "Ace" nelle precedenti dichiarazioni dei redditi sono sostanzialmente di due tipi:
1. la possibilità di integrare le dichiarazioni precedenti compilando il quadro RS nei righi relativi alla deduzione Ace così da recuperare l’eccedenza Ires versata;
2. la possibilità di beneficiare della deduzione Ace nell’annualità corrente, nonostante negli anni precedenti, pur avendone diritto, non si sia usufruito di tale deduzione.

Con riferimento alla prima questione, è indubbio che sia sempre possibile presentare una dichiarazione integrativa (entro i termini di legge) per recuperare la deduzione Ace omessa nella dichiarazione originaria.

A ben vedere, la mancata compilazione del quadro RS che abbia determinato la perdita della deduzione Ace in uno degli anni precedenti, presenta profili simili a quelli prospettati nell’esempio fatto in precedenza in tema di perdite: la dichiarazione integrativa presentata per recuperare tale deduzione farà infatti emergere un credito (rectius maggior imposta versata) esposto nel quadro RX che verrà poi recuperato in maniera differente a seconda che si tratti di una dichiarazione integrativa annuale o ultrannuale (compilando nell’ultima ipotesi anche il quadro DI).

Con riferimento alla seconda questione, si ritiene che l’omessa compilazione del prospetto Ace in una precedente annualità, non impedisca di usufruire successivamente di tale deduzione: nell’anno in cui si beneficia della deduzione si dovranno ovviamente ricostruire gli incrementi di capitale proprio realizzati a partire dal 2011.

Esiste quindi una differenza sostanziale rispetto alla fattispecie del mancato riporto delle perdite: in quest’ultimo caso, infatti, una perdita non dichiarata in una precedente annualità va ad impattare nelle dichiarazioni degli anni successivi, fino a quando la stessa non sarà totalmente assorbita; invece, la deduzione Ace\ rappresenta un risparmio di imposta che si rinnova ogni anno, senza che il mancato utilizzo in un’annualità precedente possa in qualche modo pregiudicarne l’utilizzo in quella successiva.

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