Tre vie per i crediti «in pericolo»

Perdite e svalutazioni dei crediti con trattamento contabile e fiscale differenziato. Il diverso approccio delle regole che governano la redazione del bilancio e delle dichiarazioni dei redditi in materia pone vari problemi nel gestire le chiusure del 2013.

I due profili
Sul piano contabile, perdite e svalutazioni dei crediti sono ben distinte. Si parla di svalutazione quando si rettifica il credito in relazione al presumibile valore di realizzo. Svalutare un credito significa mantenerlo nell'attivo dello stato patrimoniale al valore di iscrizione, rettificandolo attraverso un fondo ad hoc per stimarne la ragionevole esigibilità. La perdita si rileva, invece, come conseguenza di operazioni di stralcio o realizzo del credito che ne comportano l'eliminazione dell'attivo.
Sul versante fiscale, il quadro è più confuso. Il Tuir, infatti, disciplina le svalutazioni dei crediti nell'articolo 106 individuando una quota massima di costo deducibile. Il comma 5 dell'articolo 101 regola gli effetti fiscali delle «perdite su crediti» confondendo situazioni che anche in bilancio danno origine a vere e proprie perdite (eliminazione dall'attivo come previsto dalle modifiche dalla legge di stabilità 2014) e situazioni che sul piano contabile sono a tutti gli effetti svalutazioni (ad esempio minicrediti, procedure concorsuali).

Le questioni aperte
Il coordinamento tra i due sistemi può risultare complicato soprattutto nel gestire gli adempimenti dichiarativi in merito alle riprese fiscali (presenti e future). Il sistema tracciato dal Tuir comporta infatti una tripartizione del fondo svalutazione crediti contabile:
1) fondo dedotto ex articolo 106 del Tuir;
2) fondo dedotto ex articolo 101, comma 5, del Tuir;
3) fondo tassato.
Il fondo dedotto ex articolo 106 è fiscalmente la componente più rilevante perché individua la svalutazione massima deducibile e rappresenta la componente che va sempre prioritariamente ridotta con una perdita su crediti fiscalmente rilevante.
Il fondo dedotto ex articolo 101, comma 5, sul piano fiscale è sostanzialmente inesistente. Esso, infatti, trovando giustificazione in perdite fiscali (e non in svalutazioni) non è in alcun modo attratto ai meccanismi che regolano il fondo per masse ex articolo 106. Va però evidenziato che i crediti svalutati ex articolo 101, comma 5, non concorrono a formare la base forfetaria dello 0,5% ex articolo 106. La successiva gestione contabile della stratificazione del fondo svalutazione dedotto è fiscalmente irrilevante.
Il fondo svalutazione tassato deve essere costantemente rilevato, perché è la base di riferimento per le successive variazioni diminutive. Esso infatti incorpora la quota di costo che costituirà una variazione in diminuzione quando si realizzerà l'evento che attribuisce alla perdita o alla svalutazione originaria i requisiti per la deducibilità previsti dal Tuir.

La compilazione
In fase di compilazione si pongono due questioni pratiche.
La prima riguarda la necessità di monitorare costantemente le movimentazioni che interessano il fondo svalutazione crediti nella sua diversa composizione fiscale. Questo può avvenire in due modi: gestendo già in contabilità dei distinti conti che poi dal punto di vista civilistico verrebbero a essere utilizzati unitariamente; oppure gestendo in via extracontabile specifici fogli di calcolo.
La seconda questione riguarda la gestione del prospetto crediti nel quadro RS di Unico. Nel prospetto va data informazione delle evidenze di bilancio e fiscali che hanno interessato le rilevazioni di perdite e svalutazioni dei crediti nel corso dell'anno. La finalità è quella di verificare che l'impresa non abbia superato i limiti di deducibilità previsti dall'articolo 106 del Tuir. Visto il differente trattamento di perdite e svalutazioni crediti sul versante civilistico e in quello fiscale, è chiaro che occorrerà forzare la compilazione del prospetto indicando valori non omogenei. Le svalutazioni civilistiche che trovano riscontro in quanto disposto dal comma 5 dell'articolo 101 del Tuir dovranno infatti essere esposte nella colonna fiscale come perdite se non si vuole rischiare che il sistema le tratti con le regole previste dall'articolo 106 Tuir, con le conseguenze che ne derivano.

Vedi l'esempio in Unico 2014 - di Mario Cerofolini e Piero Pisoni