Operazioni intercompany aggressive: comunicazioni obbligatorie dal 2021

Operazioni intercompany al vaglio della direttiva Dac 6. Con l’implementazione del Dlgs 100/2020 (pubblicato sulla Gazzetta dell’11 agosto) attuativo della direttiva 2018/822/Ue scatteranno nel 2021 gli obblighi di comunicazione dei meccanismi transfrontalieri potenzialmente aggressivi.

I requisiti

Le operazioni tra imprese associate possono essere oggetto di comunicazione se rispettano i requisiti previsti dai vari elementi distintivi (“hallmark”) descritti nell’allegato 1 al decreto. Vi sono due hallmark specifici per le transazioni intercompany. Trattasi degli hallmark della categoria E sui prezzi di trasferimento (si veda NtplusFisco del 12 giugno) e degli hallmark della categoria C1 riguardanti pagamenti deducibili a fronte di corrispettivi per cui:

il destinatario non è fiscalmente residente in alcuna giurisdizione (Cat. C.1.a)

il destinatario è residente in una giurisdizione che non impone alcuna imposta sul reddito o impone un’imposta prossima allo zero (Cat. C.1.b.i) o è inserita in un elenco di giurisdizioni considerate non cooperative secondo i criteri Ue o Ocse (Cat. C.1.b.ii)

il pagamento beneficia di una esenzione totale dalle imposte (Cat. C.1.c)

il pagamento beneficia di un regime fiscale preferenziale (Cat C.1.d)

L’articolo 5, comma2 del decreto legislativo rimanda ad un ulteriore decreto del Mef che fornirà le regole tecniche per l’applicazione della normativa, tra cui ulteriori specificazioni degli hallmark ed auspicabilmente esempi applicativi.

Le operazioni da comunicare devono essere transfrontaliere, pertanto possono riguardare meccanismi intra-gruppo che coinvolgono l’Italia, come stato del pagatore o del beneficiario, ed una o più giurisdizioni estere (siano esse intra o extra Ue), in qualità di beneficiario o di pagatore.

L’ambito di applicazione

La definizione di operazioni tra imprese associate ai fini Dac 6 non coincide con la definizione interna ai fini dei prezzi di trasferimento. L’ambito del decreto è infatti più ampio rispetto all’articolo 110, comma 7 del Tuir.

Vi è un esplicito rimando al Dm del 14 maggio 2018, che definisce il concetto di influenza dominante ai fini del Tp, tuttavia sono previste ulteriori casistiche. Trattasi dei casi in cui vi è una partecipazione superiore al 25% del capitale, dei diritti di voto o degli utili, in assenza di influenza dominante, e dei casi in cui per il raggiungimento delle soglie siano computati anche i voti dei familiari (articolo 2, comma 2), che al contrario non rilevano per la normativa sui prezzi di trasferimento. Il decreto richiede quindi indagini ulteriori rispetto a quelle normalmente svolte ai fini Tp.

Per la categoria C1, il Working Party IV della Commissione europea del 24 settembre 2018 aveva fornito alcuni chiarimenti che, in assenza di posizioni diverse dell’amministrazione Italiana, potrebbero fungere da guida:

per la categoria C.1.b.i per imposta prossima allo zero si deve intendere un tasso inferiore all’1%. Alcuni paesi hanno fornito indicazioni diverse nelle proprie linee guida (es. Francia 2%, Germania 4%). Il tasso deve essere nominale, pertanto non deve essere determinato il carico fiscale effettivo

per le entità trasparenti come le partnership che ricevono un pagamento transfrontaliero la verifica deve essere fatta in capo ai soci, adottando pertanto un approccio di tipo “look through”

per la categoria C.1.d il concetto di regime preferenziale adottato dal decreto è più ampio rispetto al concetto di regime preferenziale dannoso. Si ricorda che l’Ocse rivede periodicamente i regimi preferenziali di tutti i paesi al fine di verificarne la conformità con i criteri di sostanza richiesti dall’azione 5 del progetto Beps. Secondo l’Ocse, il patent box italiano è un regime preferenziale (non dannoso), ricadendo pertanto potenzialmente nella categoria C.1.d, tuttavia va verificato anche il rispetto del criterio del vantaggio principale. Nella maggioranza dei casi le operazioni non dovrebbero essere riportabili, in quanto non sono effettuate principalmente per ottenere un beneficio fiscale. Si noti che le linee guida di alcuni paesi escludono l’applicazione del criterio del vantaggio principale se il meccanismo è volto a sfruttare agevolazioni concesse dalle normative locali.

Per quanto riguarda l’elemento distintivo C.1.b.ii, per l’identificazione delle giurisdizioni non cooperative va considerato che sia lista dell’Unione europea che quella dell’Ocse sono soggette ad un continuo processo di monitoraggio e revisione dei paesi inclusi. Andrebbe pertanto chiarito qual è la data di riferimento in cui le liste devono essere consultate per verificare la riportabilità del meccanismo, sia per le operazioni una tantum di cui all’art. 8 del Decreto (poste in essere tra il 25 giugno 2018 ed il 30 giugno 2020) che per quelle a regime.

Gli esempi concreti

patent box sulle royalties

il caso

La società Alfa, residente in Italia, è proprietaria di brevetti industriali che concede in licenza ad alcune società estere del proprio gruppo. Alfa opta per il patent box sulle royalties corrisposte dalle società estere. Le società estere deducono i costi delle royalties

la possibile soluzione

L’operazione è potenzialmente riportabile in base all’hallmark C.1.d. Il pagamento della controllata estera è deducibile e il patent box di Alfa è un regime preferenziale. Va però verificato il criterio del vantaggio principale: il beneficio fiscale ottenuto deve essere la principale motivazione sottostante al meccanismo transfrontaliero. Spesso però non avviene. La concessione in licenza sarebbe comunque effettuata alle stesse condizioni anche in assenza del beneficio fiscale derivante dal patent box

Finanziamento da Paese non cooperativo

il caso

La società Alfa, residente in Italia, riceve un finanziamento da una impresa associata, Beta, residente in un Paese non cooperativo secondo i criteri dell’Unione Europea (ad esempio le Isole Cayman). Alfa deduce i costi degli interessi pagati a Beta

la possibile soluzione

L’operazione è riportabile in base alla categoria C.1.b.ii. Vi è un pagamento deducibile di interessi in capo ad Alfa, percepito da una impresa consociata residente in un paese non cooperativo secondo la lista Ue. Per questo hallmark non è richiesto il criterio del vantaggio principale per cui non devono essere fatte ulteriori analisi. Dovrà essere chiarito il momento in cui va verificata l’appartenenza alle liste Ue

Aumento di capitale

Il caso

La società Italiana Gamma riceve un aumento di capitale dalla propria controllante estera. Per tale aumento Gamma beneficia delle variazioni in diminuzione derivanti dalle disposizioni sull’Aiuto alla Crescita Economica (Ace)

la possibile soluzione

L’operazione non dovrebbe essere riportabile. Non vi è infatti alcun pagamento effettuato da Gamma a fronte della variazione in diminuzione da Ace