Conferimento d’azienda con vincolo sull’avviamento

Con la risposta a interpello n. 109 del 20 gennaio 2023, l’agenzia delle Entrate è tornata ad esprimersi sul regime fiscale dell’avviamento in ipotesi di cessione e conferimento d’azienda.

Nella fattispecie oggetto di interpello, l’avviamento era stato acquisito a titolo oneroso nell’ambito di una precedente operazione effettuata dal cedente; successivamente all’iscrizione in bilancio, l’avviamento era stato interamente svalutato, ma ai fini fiscali presentava ancora un valore residuo a seguito del processo di ammortamento. Si ricorda, in proposito, che in base all’articolo 103 del Tuir le quote annuali di ammortamento dell’avviamento sono deducili nel limite di un 1/18 del valore.

L’agenzia delle Entrate correttamente afferma che, in caso di cessione d’azienda (tramite atto a titolo oneroso) nella determinazione della plusvalenza imponibile concorre anche il valore dell’avviamento, al pari degli altri beni che compongono l’azienda. L’Agenzia richiama l’articolo 86 del Tuir che include espressamente il valore dell’avviamento nella plusvalenza relativa alla cessione d’azienda. L’Agenzia riprende, inoltre, la precedente circolare n. 98 del 17 maggio 2000 dove era stato già stato precisato che la plusvalenza da cessione d’azienda comprende anche il valore dell’avviamento, considerato che quest’ultimo, essendo una componente del costo dell’azienda ceduta, non può restare iscritto nel bilancio del cedente. Non si può che concordare con questa conclusione pienamente conforme alla normativa fiscale e in linea con l’impostazione contabile.

Suscita, invece, qualche perplessità la parte finale della risposta all’interpello in commento dove l’Agenzia, richiamando la circolare n. 8 del 4 marzo 2010, rimarca la differenza tra la cessione d’azienda a titolo oneroso e il conferimento d’azienda in regime di neutralità fiscale. Nel secondo caso, secondo l’opinione dell’Agenzia il valore dell’avviamento non è oggetto di trasferimento, e, pertanto, il conferente prosegue a dedurre le quote residue di ammortamento.

Vediamo di seguito le principali criticità. L’avviamento, in quanto qualità intrinseca, non è separabile dall’azienda (o dal ramo d’azienda) cui si riferisce, mentre seguendo le indicazioni dell’Agenzia, esso rimarrebbe, in via del tutto illogica e ingiustificata, in capo al soggetto conferente, che continuerebbe a dedurre le residue quote di ammortamento pur non detenendo l’azienda.

Ciò che l’Agenzia sembra non cogliere è che l’avviamento non è una qualità soggettiva dell’imprenditore, quanto piuttosto una qualità oggettiva del complesso organizzato che costituisce l’azienda. Pertanto, risulta evidente che l’avviamento debba, in ogni caso, seguire le sorti del complesso aziendale cui si riferisce, indipendentemente dall’operazione che ne comporta il trasferimento. La finalità riorganizzativa e la correlata neutralità fiscale del conferimento d’azienda non dovrebbero incidere sul soggetto legittimato a subentrare nella posizione fiscale dell’avviamento. Tale soggetto deve necessariamente essere colui che acquisisce/detiene l’azienda, ovvero:

• nella cessione, il soggetto acquirente che dedurrà gli ammortamenti sulla base del valore contabile e fiscale allineato al corrispettivo di cessione;

• nel conferimento, la società conferitaria che acquisirà il valore fiscale dell’avviamento in capo al conferente in continuità di valori, secondo lo schema del doppio binario.

Con l’interpello n. 109/2023 l’Agenzia ha perso l’occasione per ripensare alla propria posizione in merito al trattamento riservato all’avviamento in caso di conferimento d’azienda; auspichiamo, pertanto, un’ulteriore riflessione, anche nell’ottica della legge di delega di riforma fiscale (il Ddl è ora all’esame del Parlamento), la quale prevede tra gli altri la razionalizzazione della disciplina del conferimento d’azienda.

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