Calcolo dei bonus edilizi, i margini per il recupero dell’Iva indetraibile

Per i soggetti Iva, l’Iva relativa alle fatture passive (in reverse charge o meno) per lavori edili agevolati con le detrazioni Irpef o Ires, può essere generalmente detratta e, quindi, non viene considerata per calcolare i bonus edili, consistenti in una detrazione dall’Irpef o dall’Ires.
Può essere generalmente detratta, per i soggetti Iva, l’eventuale Iva esposta in fattura (per esempio, per gli acquisti con posa in opera, che sono esclusi dal reverse charge) o l’imposta registrata nel registro Iva delle fatture passive in reverse charge (per esempio, per la coibentazione della facciata dell’immobile).

Le percentuali delle varie detrazioni Irpef o Ires sui lavori edili spettano sugli «importi rimasti a carico del contribuente», quindi, se un’impresa o un professionista detrae l’Iva dell’investimento effettuato, questa imposta non può essere considerata un importo «rimasto a carico» della stessa. Per i privati, invece, l’Iva è sempre indetraibile, pertanto, non va tolta dal valore del bonifico «parlante» pagato per il bene agevolato e viene detratta ai fini Irpef anche l’Iva, in base alle percentuali previste dal bonus.

Relativamente alle spese sostenute per gli interventi agevolati con il super bonus (super ecobonus, super sisma bonus, barriere architettoniche, fotovoltaico, accumulo e colonnine), l’eventuale Iva indetraibile (dall’Iva stessa), anche in misura parziale (per esempio, in base al pro rata), da parte dei soggetti passivi Iva (per esempio, dagli Iacp, dalle cooperative di abitazione a proprietà indivisa e dalle associazioni e società sportive dilettantistiche, difficilmente, però dalle imprese e dai professionisti, perché raramente sono agevolati con il super bonus), «si considera nel calcolo dell’ammontare complessivo ammesso al beneficio» (cioè rileva per il calcolo dell’imponibile su cui calcolare la detrazione Irpef o Ires), indipendentemente dalla modalità di rilevazione contabile adottata dal contribuente (per esempio, il regime della legge 398/1991 per le Asd, la dispensa degli adempimenti per operazioni esenti o il reverse charge interno).
Lo prevede l’articolo 119, comma 9-ter, del Dl 34/2020, come introdotto dall’articolo 6-bis, comma 1, del decreto Sostegni, Dl 41/2021. Questa disposizione, pertanto, conferma, anche per il super bonus, quanto già applicato nella prassi per le altre detrazioni dedicate ai soggetti Iva ed è in sintonia con la regola seguita per l’Iva addebitata alle persone fisiche private, la quale rimane sempre a loro carico.

La rilevanza dell’Iva indetraibile ai fini del bonus è in linea anche con i principi europei. Per esempio, per i fondi strutturali, il regolamento (Ce) 448/2004 della Commissione Ue ha previsto che l’ammissibilità dell’Iva al cofinanziamento non dipende dalla natura privata o pubblica del beneficiario finale, ma può costituire una spesa ammissibile se è realmente e definitivamente sostenuta dal beneficiario finale.

Si ritiene che l’Iva potenzialmente detraibile che potrebbe essere detratta dall’Iva dovuta, ma che non viene effettivamente recuperata dal beneficiario finale (per errore o per scelta), non possa essere considerata una spesa ammissibile ai fini del calcolo del super bonus.

L’articolo 119, comma 9-ter, del Dl 34/2020 elenca anche le varie tipologie di indetraibilità che consentono la rilevanza dell’Iva indetraibile ai fini del calcolo del super bonus, tra le quali si ricordano:

• l’indetraibilità causata dal pro rata di detraibilità, pari a zero a seguito dell’assenza di operazioni imponibili (risoluzione 297/E/2002);

• l’indetraibilità parziale causata dal pro rata (fattispecie consentita solo per il super bonus, risposta 236/2023), cioè dal pro rata diverso da zero (circolare Assonime 5 aprile 2002, n. 30, pag. 51), in base al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione, effettuate nell’anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti effettuate nell’anno medesimo (articoli 19 e 19-bis, Dpr 633/1972);

• l’indetraibilità oggettiva, come, per esempio, per i lavori edili su un’abitazione immobilizzata, per la quale l’Iva è oggettivamente indetraibile (articolo 19–bis1, comma 1, lettera i, Dpr 633/1972; circolare 90/E/2001, sulla Tremonti bis);

• l’indetraibilità dovuta dalla dispensa degli adempimenti per le operazioni esenti dell’articolo 36-bis, Dpr 633/1972.

L’articolo 119, comma 9-ter, del Dl 34/2020, quindi, supera (solo per il super bonus, risposta 236/2023) la risposta 5.3.2, data dall’agenzia delle Entrate nella circolare 30/E/2020, relativa al caso di una «società» che possiede immobili in condominio, la quale non riuscendo a detrarre l’Iva relativa alle spese per gli interventi realizzati, per effetto del pro rata ovvero in presenza di fattispecie di indetraibilità oggettiva, voleva conoscere la sorte di questa imposta, ai fini della determinazione del super bonus.

Nella risposta 5.3.2 della circolare circolare 30/E/2020, l’agenzia delle Entrate ha sostenuto che il costo fiscale degli interventi su cui calcolare il super bonus deve essere determinato secondo i criteri ordinari per l’individuazione del costo dei beni rilevante ai fini fiscali previsti dall’articolo 110, comma 1, lettere a) e b) del Tuir, indipendentemente dalle modalità (ordinarie, forfetarie) di determinazione del reddito da parte del contribuente. Pertanto, nel valore dei beni e servizi sono compresi «anche gli oneri accessori di diretta imputazione», come l’eventuale Iva totalmente indetraibile (articolo 19-bis.1, Dpr 633/1972) o per effetto dell’opzione prevista dall’articolo 36-bis del medesimo Dpr 633/1972. Questa regola, però, non si applica per l’Iva parzialmente indetraibile per effetto del pro rata, in quanto questa «non può essere considerata come costo afferente le singole operazioni d’acquisto, ma è una massa globale (...) che si qualifica come costo generale».

Con l’introduzione dell’articolo 119, comma 9-ter, del Dl 34/2020, che fa riferimento anche agli articoli 19 e 19-bis del Dpr 633/1972, quindi, risulta superata (solo per il super bonus, risposta 236/2023) la limitazione imposta dalla risposta 5.3.2, data dall’agenzia delle Entrate nella circolare 30/E/2020, relativa all’Iva parzialmente indetraibile per effetto del pro-rata. Si tratta, comunque, di casi non usuali, poichè difficilmente una «società» può detrarre il super bonus su una fattura che riceve direttamente, in quanto va ricordato che le imprese (e i professionisti), non sono ammessi al super bonus, tranne per le spese condominiali pagate pro-quota, relativamente ai lavori sulle parti comuni. Solitamente, queste vengono riaddebitate dall’amministratore di condominio e sono senza Iva. Altro ragionamento, invece, va fatto per le Asd, gli Iacp o le Onlus. A riguardo, dovrebbe essere chiarita la sorte dell’Iva registrata, solitamente in reverse charge interno, dall’impresa o dal professionista, nei casi in cui ricevano direttamente le fatture per i lavori sulle parti comuni condominiali dei condomìni minimi, per i quali si è deciso di non richiedere l’attribuzione di un apposito codice fiscale o di non fatturare a un solo condomino.

Nella risposta 236 del 2 marzo 2023 (si veda l’articolo «Crediti ceduti, via libera alla retrocessione al committente») è stata trattata la rilevanza o meno, ai fini del bonus facciate, dell’importo dell’Iva non detratta da parte di una banca per la fattura della ditta appaltatrice, registrata dall’istituto di credito con il meccanismo del reverse charge, senza possibilità di detrarla per effetto dell’esercizio dell’opzione di cui all’articolo 36-bis del Dpr 633/1972. L’agenzia ha confermato che l’Iva totalmente indetraibile (come per i contribuenti che esercitano l’opzione per la dispensa dagli adempimenti e dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti, ai sensi dell’articolo 10 del Dpr 633/1972, tranne quelle indicate ai numeri 11, 18 e 19), «costituisce una componente di spesa agevolabile, in quanto onere accessorio di diretta imputazione al costo del bene o degli interventi agevolati». La risposta ha anche chiarito che non può essere considerato per il bonus facciate, invece, l’importo dell’eventuale Iva parzialmente indetraibile per effetto del pro rata, in quanto questa «non può essere considerata come costo afferente le singole operazioni d’acquisto ma è una massa globale (...) che si qualifica come costo generale» (in sintonia con la risposta 5.3.2 della circolare 30/E/2020). Ai bonus edili diversi dal super bonus, infatti, non è applicabile l’articolo 119, comma 9-ter, del Dl 34/2020.

Questo articolo fa parte del Modulo24 Iva del Gruppo 24 Ore.

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