Contratti complessi, necessaria l’attestazione di collaudo

L’agenzia delle Entrate, con le risposte ad alcuni interpelli, ha affrontato il tema della competenza temporale degli investimenti in beni strumentali nel caso dei cosiddetti investimenti “complessi”, caratterizzati sia dalla presenza di contratti con particolari clausole di accettazione sia nell’ipotesi acquisizioni di beni e servizi da differenti fornitori.

Di seguito evidenziamo, in sintesi, gli elementi da tenere in considerazione per trovare la soluzione ai casi concreti che si possono presentare.

Con l’interpello 394 del 2021, l’Agenzia ha ribadito le regole sulla competenza temporale degli investimenti, richiamando la circolare 4/E del 2017, per cui l’imputazione degli stessi segue le regole generali previste dall’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir, secondo il quale le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà̀ o di altro diritto reale. Inoltre, nell’ipotesi di contratti di appalto, i costi si considerano sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione. Nel caso di stati di avanzamento lavori, rileva la data in cui l’opera o la sua porzione è accettata dal committente. Per i beni in economia rilevano, infine, i costi imputabili all’investimento sostenuti nel periodo agevolato, avuto riguardo ai criteri di competenza previsti dal Tuir.

In caso di contratti complessi non è sufficiente la consegna del bene mobile, dato che è prevista l’indispensabile svolgimento di ulteriori attività; pertanto, secondo la risposta 723 del 18 ottobre 2021, affinché si concretizzi il requisito della certezza previsto dall’articolo 109, comma 1, del Tuir occorre l’emissione di un certificato di accettazione attestante il collaudo finale.

Questa conclusione è stata ripresa negli stessi termini nella risposta 895 del 31 dicembre 2021: «Ai fini dell’individuazione del momento di “effettuazione” dell’investimento - determinante per “incardinare” il bene nella corretta disciplina agevolativa - non è sufficiente la “consegna” del bene mobile ai sensi dell’articolo 109, comma 2, del Tuir, ma è necessario lo svolgimento di ulteriori attività affinché si concretizzi il requisito della “certezza” previsto dal comma 1 del citato articolo 109».

L’adempimento decisivo, a tali fini, deve quindi essere individuato nell’accettazione finale da parte dell’impresa, che è il momento nel quale l’esistenza del costo del bene può dirsi «certa», tanto che proprio all’accettazione finale è legato l’obbligo contrattuale del pagamento del saldo dovuto al fornitore

Nella risposta n. 712 del 15 ottobre 2021, l’Agenzia ha precisato che, quando si è in presenza di una serie di atti di investimento realizzati per mezzo di diverse e autonome acquisizioni di beni e servizi effettuate presso diversi fornitori, i costi sostenuti per la realizzazione dell’impianto devono «essere ripartiti tra i diversi periodi di imposta agevolabili – e assoggettati alla disciplina vigente pro tempore – facendo riferimento all’acquisto di ciascun bene e di ciascun servizio a esso correlato (se qualificabile come “onere accessorio”), secondo le regole generali della competenza».

Si può verificare anche la situazione di un bene unico con autonomia funzionale realizzato non solo mediante autonome acquisizioni di beni e di servizi da fornitori diversi, e pertanto in presenza di una pluralità di ordini d’acquisto, ma anche impiegando manodopera propria. In questa ipotesi, dovrebbe essere chiarito come deve essere considerato, ai fini della prenotazione, il versamento di acconti corrispondenti al 20% del costo complessivo del bene: sarebbe ragionevole escludere la parte dei costi in economia e considerare il 20% sui costi di competenza del periodo prescindendo dalla valutazione del singolo ordine. Sul punto sarebbe però opportuna una conferma ufficiale.