Neo residenti, per l’imposta sostitutiva cruciale la quota di giorni della prestazione all’estero

La risposta a interpello 83/2022 delle Entrate affronta la particolare tematica dell’agevolazione prevista a favore dei neo residenti dall’articolo 24-bis del Dpr 917/1986 (il regime più comunemente noto come quello dei «Paperoni»). La fattispecie analizzata dall’amministrazione finanziaria riguarda dipendenti di un gruppo internazionale che occupano posizioni di vertice e che hanno intenzione di avvalersi dei benefici rivolti ai neo-residenti dall’articolo 24-bis del Dpr 917/1986 (si veda l’articolo «Stock option ai manager nel regime dei Paperoni»).

La disposizione prevede un regime opzionale di imposizione sostitutiva sui redditi prodotti all’estero dalle persone fisiche al ricorrere di specifiche condizioni illustrate dal provvedimento dell’Agenzia 47060 dell’8 marzo 2017. In particolare, l’opzione si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui la persona fisica ha trasferito la residenza fiscale in Italia o della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo.

I contribuenti che si avvalgono di tale regime sono tenuti a pagare un’imposta sostitutiva dell’Irpef calcolata forfettariamente nella misura di 100.000 euro per ogni anno d’imposta in cui è valida l’opzione, a prescindere dalla tipologia e dalla quantificazione dei redditi prodotti all’estero.

La società istante evidenziando che per disposizione normativa l’opzione al regime per i neo residenti si intende perfezionata nel momento in cui il contribuente provvede a presentare, entro le ordinarie scadenze, il modello Redditi persone fisiche con il quadro NR debitamente compilato, espone i seguenti quesiti:

1. È possibile applicare i benefici dei neo residenti al proprio dipendente prima che lo stesso presenti la dichiarazione dei redditi nella quale perfeziona l’opzione per il regime?

2. Come deve operare il sostituto d’imposta nei confronti dei lavoratori dipendenti che intendono beneficiare delle previsioni dell’articolo 24-bis del Tuir a decorrere dal secondo anno di applicazione?

3. Quali informazioni debba ricevere l’azienda dal dipendente per non applicare la ritenuta sui compensi relativi ai giorni di lavoro prestato all’estero e le modalità con cui tali informazioni devono essere trasmesse?

4. Come trattare ai fini fiscali della predetta agevolazione i bonus monetari e i bonus in azioni del gruppo, che prevedono un’assegnazione al diritto di ricevere questi bonus in un determinato anno (Grant) e l’effettiva erogazione degli stessi solo dopo diversi anni in base alla lunghezza del piano (Vesting) e solo al raggiungimento di determinate performance sia personali che di gruppo?

Una volta illustrata la disciplina normativa, l’agenzia delle Entrate si sofferma sui quesiti posti dalla società istante.

Relativamente ai primi due quesiti il Fisco precisa che poiché l’opzione per l’agevolazione si perfeziona con la presentazione della dichiarazione dei redditi da parte della persona fisica, il sostituto d’imposta potrà applicare la ritenuta di cui all’articolo 23 Dpr 600/1973 esclusivamente sui redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia, solo dopo l’esercizio dell’opzione in dichiarazione del dipendente.

Il soggetto che si avvale dell’imposta sostitutiva ai sensi dell’articolo 24-bis del Dpr 917/1986 può rilasciare un’apposita dichiarazione agli intermediari che eventualmente intervengono nella riscossione di redditi esteri i quali possono scegliere di non applicare alcuna imposta. Pertanto, le ritenute effettuate dal sostituto d’imposta in relazione ai redditi di lavoro dipendente prestato all’estero nel periodo d’imposta per il quale si intende esercitata l’opzione e prima dell’esercizio della stessa, potranno essere recuperate presentando istanza di rimborso ai sensi dell’articolo 38 del Dpr 602/1973.

Al fine di non applicare la ritenuta sui redditi di lavoro dipendente prodotti all’estero, il sostituto deve richiedere al dipendente la copia della dichiarazione dei redditi presentata dallo stesso in cui ha esercitato l’opzione e, per ogni anno di rinnovo della stessa, la copia del modello F24 con il quale è stata versata l’imposta sostitutiva. L’opzione si intende tacitamente rinnovata di anno in anno, a meno che non intervenga un’ipotesi di cessazione degli effetti, di revoca dell’opzione stessa o di decadenza dal regime.

Relativamente al terzo quesito, al fine di individuare la quota parte prodotta all’estero e da assoggettare al regime di imposizione sostitutiva di cui all’articolo 24-bis del Dpr 917/1986, l’agenzia delle Entrate precisa che occorre fare riferimento al rapporto tra il numero di giorni durante il quale la prestazione è stata esercitata nel Paese estero e il numero totale dei giorni in cui essa è stata fornita, fermo restando che il numero dei giorni indicati al numeratore e al denominatore del rapporto deve essere individuato con criteri omogenei. Per quanto riguarda, invece, le giornate di ferie, le festività, i riposi settimanali, nonché gli altri giorni non lavorativi, compresi i giorni di malattia o di infortunio, tali giornate, indipendentemente dal luogo in cui sono trascorse, rilevano ai fini della determinazione della quota parte di compenso riferibile alle prestazioni svolte in Italia.
In merito alla questione su dove debba essere considerato prodotto il reddito nel giorno in cui il dipendente effettua i trasferimenti da o per l’Italia, l’amministrazione finanziaria ritiene sia sufficiente la presenza fisica in Italia per quel giorno per considerare tale giorno come «giorno lavorativo italiano».
In relazione ai giorni trascorsi all’estero, salvo specifica documentabile comprovante l’effettivo svolgimento all’estero dell’attività lavorativa in argomento, i redditi conseguiti dai dipendenti devono essere considerati come prodotti in Italia, venendo pertanto tassati in base alle ordinarie disposizioni vigenti per i soggetti residenti e restando, quindi, esclusi dall’assoggettamento all’imposta sostitutiva di cui all’articolo 24-bis del Tuir.

In riferimento all’ultimo quesito relativo ai bonus che prevedono un’assegnazione del diritto di ricevere gli stessi in un determinato anno (Grant), mentre l’effettiva erogazione avviene solo dopo diversi anni in base alla lunghezza del piano (Vesting) e solo al raggiungimento di determinate performance sia personali che di gruppo, al fine di individuare il reddito che si considera prodotto all’estero, l’Agenzia precisa che occorre fare riferimento al rapporto tra il numero di giorni durante i quali la prestazione lavorativa è stata esercitata nel Paese estero e il numero totale dei giorni necessari ad acquisire il diritto a ricevere le azioni. Pertanto, è possibile adottare un criterio che preveda il conteggio su tutti i giorni di calendario e non unicamente sui giorni che si ritengono convenzionalmente lavorativi utilizzando pertanto al denominatore 365 giorni annui.

Inoltre, in conclusione, l’agenzia delle Entrate ricorda che il sostituto d’imposta che corrisponde i redditi di lavoro dipendente deve operare all’atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. In capo al sostituto d’imposta sussiste, dunque, un obbligo di effettuare la ritenuta della cui determinazione è responsabile non ritenendosi possibile che il sostituto possa essere sollevato da tale responsabilità attraverso un’autocertificazione del lavoratore dei giorni di lavoro prestati all’estero.

Questo articolo fa parte del Modulo24 Tuir del Gruppo 24 Ore.

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