Bilanci con più margini di autonomia

Prevalenza della sostanza economica sulla forma in bilancio alla ricerca di un perimetro certo. I possibili fatti gestionali interessati potrebbero risultare più numerosi di quelli sin qui considerati e la bozza dell’Oic 11 in revisione aggiunge un ulteriore elemento di discussione. Pertanto risultano incerti gli effetti fiscali.

Le applicazioni

Il punto fermo da cui partire è che l’Oic ha fornito un elenco delle fattispecie nelle quali si declina in concreto il principio sancito dall’articolo 2423-bisdel Codice civile. In alcuni casi si tratta di fattispecie regolate dal Codice civile: si pensi alla compravendita di azioni proprie, al criterio del costo ammortizzato per debiti/crediti e titoli e all’obbligo di valutare i derivati ed evidenziarli separatamente, anche quando incorporati in altri strumenti finanziari. In altri casi è stato lo stesso Organismo di contabilità a meglio declinare il principio, anche al di fuori delle novità introdotte dal Dlgs 139/2015: si pensi alla rilevazione iniziale dei crediti e dei corrispondenti ricavi per i quali il riconoscimento non è collegato al trasferimento giuridico-formale del titolo di proprietà ma a quello sostanziale e al fatto che il parametro di riferimento per stabilire se il passaggio è avvenuto o meno è il trasferimento dei rischi e benefici.

Le interpretazioni

Finora la tesi maggioritaria attribuisce all’Oic il “potere” esclusivo di declinare la prevalenza della sostanza sulla forma; pertanto, per il singolo redattore del bilancio non sarebbe possibile riferirsi a soluzioni diverse, anche indicate dagli Ias/Ifrs che assegnano forte rilievo agli effetti economici dei fatti di gestione. Tesi fatta propria dall’articolo 13-bis del Dl 244/2016.

Una diversa tesi è quella secondo la quale il principio di rappresentazione sostanziale, proprio in quanto postulato generale di bilancio, andrebbe ricercato anche attraverso soluzioni contabili non direttamente elencate dall’Oic, ricorrendo, ad esempio, agli standard internazionali.

Una tesi “intermedia”, più flessibile, è quella secondo cui ciascun redattore del bilancio è chiamato “autonomamente” a una rappresentazione delle singole fattispecie che rispecchi i criteri più aderenti alla sostanza economica dell’evento, laddove la fattispecie non sia compiutamente disciplinata né dal Codice né dagli Oic.

L’Oic 11

In questo contesto, si innesta la bozza del principio Oic11 in consultazione secondo cui «nei casi in cui i principi contabili emanati dall’Oic non contengano una disciplina per fatti aziendali specifici, la società include, tra le proprie politiche contabili, uno specifico trattamento contabile sviluppato facendo riferimento alle seguenti fonti, in ordine gerarchicamente decrescente: a) in via analogica, le disposizioni contenute in principi contabili nazionali che trattano casi simili, tenendo conto delle previsioni contenute in tali principi in tema di definizioni, presentazione, rilevazione, valutazione e informativa; b) i postulati di bilancio».

A tal proposito, la stessa bozza di principio afferma che verrà chiarito il riferimento ai postulati di bilancio con particolare riguardo ai rapporti con framework internazionali quali gli Ias e Usgaap. È comunque un procedimento ermeneutico che lascia margini di autonomia all’estensore del bilancio quando ritiene che la fattispecie non sia regolata dagli Oic.

Gli effetti fiscali

Dal punto di vista fiscale, il Dl 244/2016 ha introdotto la facoltà di emanare nuove previsioni di coordinamento per la determinazione della base imponibile Ires e Irap entro 150 giorni dalla emanazione/aggiornamento di un principio contabile da parte dell’Oic (endorsement fiscale). Laddove il principio contabile n. 11 fosse approvato nella veste ora in consultazione, il legislatore fiscale dovrà decidere se recepire o meno le scelte compiute dal nuovo Oic 11 e di porre eventualmente un limite alla rilevanza delle qualificazioni dei fatti gestionali compiute dal redattore del bilancio (Assonime, circolare 14/2017).