Eredità trasmessa, «cumulo» delle dichiarazioni di successione

Se un chiamato all’eredità (d’ora innanzi, “secondo de cuius” o “trasmittente”) muore prima di aver accettato l’eredità che gli è offerta (dal “primo de cuius”), il diritto di accettare l’eredità dimessa dal primo de cuius si trasmette agli eredi del secondo de cuius (o trasmissari): con l’effetto che costoro, nell’eredità dimessa dal de cuius trasmittente, trovano anche il diritto di accettare anche l’eredità che egli non abbia accettato.
Esemplificando, se muore Tizio lasciando due figli, Caio e Sempronio, e Caio muore, senza discendenti, dopo Tizio, ma senza avere espresso accettazione o rinuncia per l’eredità di Tizio, Sempronio per conseguire la parte di eredità di Tizio trasmessa a Caio (eredità trasmessa) deve accettare quella di Caio (eredità trasmittente); non potrebbe essere accettata da Sempronio l’eredità di Tizio trasmessa da Caio se Sempronio non accettasse l’eredità di Caio.

Questo è il fenomeno chiamato «trasmissione dell’eredità» (articolo 479 del Codice civile) che non va confuso con la «rappresentazione» (articolo 467 del Codice civile), la quale si verifica ad esempio quando il de cuius Tizio abbia avuto un figlio, Sempronio, il quale, a causa di premorienza rispetto a Tizio, non possa accettare l’eredità di Tizio: in questo caso l’eredità è devoluta a Mevio e Calpurnia, discendenti di Sempronio, i quali ben potrebbero accettare l’eredità di Tizio senza accettare quella di Sempronio.

In caso, dunque, di trasmissione dell’eredità, i trasmissari possono:
•accettare l’eredità del trasmittente, ma non quella da lui tramessa;
•accettare sia l’eredità del trasmittente che quella da lui trasmessa;
ma non possono accettare l’eredità trasmessa se non accettano quella del trasmittente, poiché il diritto di accettare l’eredità trasmessa è parte dell’eredità del trasmittente.

Ora, con riferimento all’eredità trasmessa, si tratta di stabilire il relativo obbligo fiscale: dovrebbe essere pacifico che il trasmissario, se accetta sia l’eredità del trasmittente che l’eredità trasmessa, deve presentare una dichiarazione di successione per ciascuna di esse. Ma non certo dovrebbe presentare una terza dichiarazione di successione, vale a dire quella che avrebbe dovuto presentare il trasmittente se avesse accettato l’eredità che poi invece ha trasmesso ai suoi eredi per mancata accettazione.

Infatti, è vero che il trasmittente è stato chiamato all’eredità poi trasmessa; ma è anche vero che la trasmissione dell’eredità genera un’unica manifestazione di capacità contributiva, e cioè dal primo de cuius ai trasmissari, “saltando” il trasmittente. Ritenere che il trasmissario debba presentare una dichiarazione di successione “per conto” del trasmittente con riguardo all’eredità trasmessa, significa colpire due volte un’unica manifestazione di capacità contributiva.

Non appare pertanto condivisibile la risposta n. 42 del 12 febbraio 2019 delle Entrate ( clicca qui per consultarla ), ove, riproponendo un concetto che l’Agenzia aveva già espresso nella risoluzione n. 234/E del 2009 (formulata con riguardo a una fattispecie elusiva e da essa evidentemente “condizionata”), afferma che «chi acquisisce il patrimonio relitto in via definitiva (a seguito di plurimi e temporalmente successivi decessi di propri danti causa) dovrà soggiacere all’onere di presentare, oltre alla propria dichiarazione anche le precedenti (nel caso in cui non vi abbiano o non abbiano potuto provvedervi i precedenti chiamati) e sottoporsi a più tassazioni per effetto del meccanismo successorio, secondo cui il chiamato all’eredità, che abbia o meno manifestato la volontà di accettare, è soggetto, per l’appunto, all’obbligo di presentare la dichiarazione di successione e di corrispondere l’imposta dovuta».

Agenzia delle Entrate, interpello, risposta 41 del 12 febbraio 2019