Il cumulo di donazioni blinda le franchigie dai furbetti dell’imposta

Quando in un contesto giuridico (e, specialmente, in ambito tributario) si usa la parola “coacervo”, il pensiero corre immediatamente all’imposta di successione e donazione, ove quel termine viene utilizzato dagli “addetti ai lavori” per identificare due operazioni bensì diverse, simili però nella loro sostanza:

quando si effettua una donazione, l’articolo 57 Dlgs 346/1990 (il Tusd, testo unico dell’imposta di successione e donazione) impone di cumulare il valore della donazione che si stipula con il valore di eventuali precedenti donazioni intercorse tra il medesimo donante e il medesimo donatario (è questo il “coacervo tra donazioni”);

quando si compila una dichiarazione di successione, l’articolo 8 Tusd impone di indicare tutte le donazioni che siano eventualmente intercorse tra il de cuius e i suoi eredi o legatari (è questo il “coacervo ereditario”).

La finalità di queste norme è correlata alle “franchigie esenti” da imposta di successione e donazione (esse sono disciplinate dall’articolo 2, comma 49, dl 262/2006), e cioè:

1. la franchigia di 1 milione di euro di cui si beneficia nelle donazioni e nelle successioni tra coniugi e parenti in linea retta;

2. la franchigia di 100mila euro di cui si beneficia nelle donazioni e nelle successioni tra fratelli e sorelle;

3. la franchigia di 1 milione 500 mila euro di cui beneficia la persona portatrice di una grave disabilità la quale riceva una donazione o un lascito per successione a causa di morte.

«Franchigia» significa che se l’attribuzione ricevuta per donazione o successione ha un valore che non supera un dato importo, l’imposta di successione e donazione non è dovuta; se, invece, l’attribuzione ha un valore superiore a quello della franchigia, l’imposta colpisce la parte del valore che eccede l’importo stabilito come franchigia.

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L’esempio

Ad esempio, se il genitore Tizio dona al figlio Tizietto la somma di denaro di 3 milioni di euro, questa attribuzione paga l’imposta di donazione con l’aliquota del 4 per cento da applicare al valore di 2 milioni di euro (e quindi paga un’imposta di 80mila euro) in quanto il primo milione resta esente da imposizione per effetto, appunto, della franchigia esente da imposizione.

Ora, se la predetta unitaria donazione del valore di euro 3 milioni fosse invece “spacchettata” in tre diverse donazioni (anche stipulate nella medesima data, l’una di seguito all’altra), si avrebbe il vantaggio dell’applicazione della franchigia di euro 1 milione per tre volte, con il risultato pratico che per nessuna di queste donazioni si pagherebbe alcuna imposta, perché tutte di valore compreso nell’ambito della franchigia esente.

La ratio dell’istituto

A questo punto è facile capire qual è l’obiettivo che il legislatore si è prefissato di raggiungere con l’istituto del coacervo: quello di evitare che, mediante un’artificiosa moltiplicazione degli atti di donazione si raggiunga lo scopo di approfittare, in altrettante occasioni, della franchigia esente da imposizione.

Pertanto, se Tizio dona a Tizietto la somma di 1,2 milioni di euro con un primo atto di donazione e due anni dopo dona a Tizietto un appartamento del valore di 700mila euro (al riguardo, va ricordato che la base imponibile per gli immobili donati è rappresentata dal loro valore “catastale” e non dal loro valore “reale”) la tassazione è la seguente:

nella prima donazione, il valore di 1 milione non viene tassato per effetto della franchigia; al valore di 200 mila euro si applica l’aliquota del 4% (200.000 x 4% = 8.000);

nella seconda donazione, il valore di 700mila euro è interamente tassabile (700.000 x 4% = 28.000), in quanto, per effetto del coacervo, la franchigia esente è già stata del tutto “consumata” nell’ambito della prima donazione (trattandosi della donazione di un appartamento, devono poi essere aggiunte le imposte ipotecaria e catastale e, cioè, l’importo di euro 700.000 x 3% = 21.000, a meno che non si tratti, per il donatario, della “prima casa”, poiché, in quest’ultima ipotesi, l’imposta dovuta sarebbe di 400 euro).

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