Il pagamento incompleto e fuori termine mette fuori gioco il ravvedimento parziale

Il contribuente può avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso anche in caso di versamento frazionato, purché avvenga nei tempi prescritti dalla legge. È quanto affermato dalla Ctr Campania con la sentenza 5336/6/2022, che ha accolto l’appello del Comune ritenendo non sussistenti le condizioni per poter usufruire del ravvedimento parziale, in presenza di un pagamento incompleto ed effettuato fuori termine (fattispecie Imu 2018).

I giudici tributari campani premettono che il ravvedimento operoso presuppone il pagamento della sanzione contestualmente alla regolarizzazione del tributo o della differenza, nonché degli interessi calcolati al tasso legale, come previsto dall’articolo 13 del Dlgs 472/97.

La giurisprudenza di legittimità ha però ritenuto inammissibile il ravvedimento parziale, in quanto la norma pone come condizioni per il perfezionamento tanto la regolarizzazione dell’obbligo tributario, quanto il versamento integrale della sanzione, nella prevista misura ridotta, con il pagamento degli interessi legali (Cassazione n. 19017/2015 e n. 22330/2018).

Tuttavia, il quadro normativo è mutato con il Dl 34/2019 (decreto Crescita»), convertito dalla legge n. 58 del 2019, che con l’articolo 4-decies ha introdotto l’articolo 13-bis del Dlgs 472 del 1997, ammettendo espressamente la possibilità di un ravvedimento parziale o frazionato.

Con l’intervento legislativo del 2019 vengono così recepiti alcuni orientamenti già espressi dall’agenzia delle Entrate in materia di versamento frazionato dell’imposta, risalenti alla risoluzione 67/E/2011, che operava una distinzione tra rateazione delle somme da ravvedimento e ravvedimento parziale, e viene quindi consentito al contribuente di provvedere alla regolarizzazione del proprio debito in modo frazionato nel tempo, calcolando, a ogni scadenza, interessi e sanzioni su una quota parte del tributo.

La Cassazione ha infatti successivamente chiarito che il ravvedimento operoso è ammissibile anche in caso di versamento frazionato dell’imposta dovuta, potendosi perfezionare in relazione anche a una sola parte dell’imposta dovuta o in relazione a versamenti tardivi effettuati con scadenze differenti, sempre che siano stati corrisposti interessi e sanzioni commisurati alla parte o alle singole frazioni del debito d’imposta tardivamente versato (Cassazione 26523/2021).

Peraltro il nuovo articolo 13-bis reca una norma interpretativa e dunque dotata di efficacia retroattiva, suscettibile di diretta applicazione d’ufficio.

Nel caso in esame, però, non risultava dimostrata la sussistenza delle condizioni di applicazione della nuova normativa perché vi era stato un pagamento incompleto ed effettuato fuori termine. In conclusione, viene accolto l’appello del Comune e respinto il ricorso del contribuente anche in relazione alle sanzioni, con inevitabile addebito di spese del doppio grado di giudizio.

Va comunque evidenziato che la Commissione tributaria regionale per la Campania avrebbe potuto definire subito la questione in via pregiudiziale, evidenziando l’inapplicabilità del ravvedimento parziale al caso trattato, riguardante un tributo locale (Imu dovuta per l’anno 2018). Invero, proprio il Dl 34/2019 ha precisato che la nuova disciplina del ravvedimento parziale è applicabile ai soli tributi amministrati dall’agenzia delle Entrate (si veda il comma 2 dell’articolo 4-decies del Dl 34/2019), per cui il ravvedimento «parziale» è pacificamente inapplicabile ai tributi locali.