Integrativa, l’anno d’imposta decide i termini d’accertamento

La “rigenerazione” del periodo di accertamento in caso di integrative segue la regola del periodo d’imposta oggetto di correzione, a prescindere dalla norma in vigore nell’anno di presentazione della correzione. È questa la (condivisibile) soluzione data dalle Entrate in occasione di Dichiarazioni24, con riferimento alla riapertura dei termini di accertamento conseguente alla presentazione di una dichiarazione integrativa.

La questione

Il comma 640 della legge 190/2014 ha stabilito, nell’ipotesi di presentazione di una integrativa, la riapertura dei termini di accertamento, «limitatamente ai soli elementi oggetto di integrazione».

Tuttavia, a decorrere dal periodo d’imposta 2016, i termini ordinari di accertabilità delle annualità sono stati modificati in quanto gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione rispetto agli originari quattro anni previsti fino al 2015. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’accertamento può essere notificato entro il 31 dicembre del settimo anno successivo contro il precedente termine di cinque anni.

Gli effetti di tale modifica, però, non erano mai stati chiariti rispetto alla “rigenerazione” dei termini accertativi in caso di presentazione di dichiarazioni integrative.

Di fatto, il periodo cui l’integrativa si riferisce potrebbe essere antecedente l’allungamento dei termini accertativi da quattro a cinque anni (ad esempio il 2015), mentre al momento di presentazione della stessa (2017) potrebbe essere successivo. Il dubbio era se alle dichiarazioni integrative riferite a periodi ante 2016 (soggetti solari) fossero applicabili i termini di accertamento riferiti al periodo d’imposta oggetto di correzione (con eventuale raddoppio in caso di denuncia penale) o se invece occorresse seguire i termini previsti per l’anno di presentazione dell’integrazione.

Viceversa, il periodo di trasmissione del modello rettificativo rileva invece per la decorrenza del termine di decadenza.

La soluzione

Sul punto, il Fisco ha optato per la soluzione che mantiene ferme le regole esistenti nell’annualità oggetto di rettifica, a prescindere da quelle in vigore alla data dell’integrativa. Ne consegue che un’integrativa riferibile alle annualità fino al 2015 comporta la rigenerazione dei termini accertativi degli elementi oggetto di modifica per le successive quattro annualità a decorrere dal periodo di inoltro dell’integrativa. Pertanto, se la correzione è avvenuta nel 2016, l’accertamento potrà avvenire soltanto entro fine 2020.

Il chiarimento assume particolare rilevanza in quanto i termini accertativi, a seguito delle modifiche introdotte negli ultimi anni, hanno ormai perso il requisito della fissità a favore di una flessibilità legata alle condizioni e alle caratteristiche del contribuente.

Si pensi, da ultimo, al regime premiale introdotto dagli indicatori sintetici di affidabilità fiscale (Isa) i quali prevedono, per i contribuenti considerati virtuosi (votazione sopra otto), la riduzione del periodo di accertamento di un anno. Ne deriva che l’integrativa relativa a una annualità in cui il contribuente può beneficiare di tale abbreviamento potrà godere del medesimo vantaggio a prescindere dalla situazione premiale del soggetto relativa all’anno di presentazione dell’integrativa.

Tutto ciò, comunque, a condizione che, a seguito della correzione la valutazione rimanga immutata.

Gli effetti della riapertura

La norma si applica ogni volta che si presenta una dichiarazione integrativa, a prescindere dal fatto che essa sia pro fisco o a favore del contribuente.

Il medesimo effetto non si ha invece nel caso in cui il contribuente opti per l’istanza di rimborso.

Quanto poi all’ambito di applicazione dell’estensione dei termini di accertamento, pur in mancanza di una precisazione da parte delle Entrate, nelle relazioni illustrative al provvedimento era stato specificato che per «elementi oggetto dell’integrazione» dovevano intendersi gli specifici elementi non contenuti o indicati in maniera scorretta nella dichiarazione originariamente presentata dal contribuente e aggiunti o rettificati in sede di dichiarazione integrativa.

L’ITER

1. La regola

Nelle ipotesi di presentazione di dichiarazione integrativa i termini per l’accertamento per le imposte dirette, Irap e Iva, decorrono dalla presentazione della dichiarazione integrativa, limitatamente ai soli elementi oggetto dell’integrazione

2. La durata

Anche per l’eventuale dichiarazione integrativa ai fini delle imposte sui redditi, dell’Irap o dell’Iva la disciplina del termine di decadenza per la notifica dell’avviso di accertamento è quella prevista con riferimento al periodo d’imposta, e non all’anno di presentazione della dichiarazione; quest’ultimo rileva invece per la decorrenza del termine di decadenza

3. L’efficacia

L’ambito di applicazione dell’estensione dei termini di accertamento, riguarda i soli «elementi oggetto dell’integrazione» dovendosi intendere con questa locuzione gli elementi non contenuti o indicati in maniera scorretta nella dichiarazione originariamente presentata dal contribuente e aggiunti o rettificati in sede di dichiarazione integrativa