La modifica sopravvenuta incide sulla sanzione ma non sul calcolo dell’imposta

Lo ius superveniens, ovvero una norma sopravvenuta che modifica un comportamento fiscale (sostanziale) incidente sulla determinazione della base imponibile, è applicabile solo in materia di sanzioni. Pertanto, ai fini della determinazione dell'imposta dovuta, è necessario considerare la disciplina vigente al momento in cui si è verificato il relativo presupposto (principio del tempus regit actum). È quanto emerge dalla sentenza 2544/09/2018 della Ctr Lombardia (presidente Micheluzzi/ relatore Taviano).

La vicenda
La controversa questione, finita all'attenzione dei giudici tributari milenesi, riguardava l'impugnazione da parte di una società di un avviso di accertamento ai fini Ires e Irap con cui l'Ufficio recuperava a tassazione maggiori imposte a seguito della ritenuta indeducibilità di costi intercorsi con fornitori residenti in territori a fiscalità privilegiata ed a un finanziamento intercompany erogato ad un tasso di interesse ritenuto difforme dal valore normale e pertanto indeducibile.

Il contribuente deduceva l'illegittimità della ripresa ritenendo:
a) che i costi erano stati effettivamente sostenuti;
b) la propria buona fede in considerazione della cancellazione da parte del Mef (dicembre 2015) di Hong Kong dalla black list;
c) la sussistenza di un effettivo interesse economico atteso l'elevato utile prodotto con le transazioni commerciali;
d) che i fornitori non erano i produttori delle merci, prodotte in Cina, e che , per tale intermediazione, trattenevano un margine del 10% (pertanto la contestazione dovesse riguardare solo tale margine);
e) che il tasso d'interesse sul prestito era parametrato al forte rischio per il creditore, necessitando pertanto un contraddittorio rafforzato.

La sentenza
I giudici d'appello decidono di confermare sentenza di primo grado, respingendo le doglianze del contribuente ed offrendo ulteriori argomentazioni in fatto ed in diritto. Preliminarmente evidenziano la non applicabilità al caso in esame dello ius superveniens del Dlgs 147/2015 relativamente alla non applicabilità della nuova disciplina delle operazioni commerciali con imprese residenti in stati a fiscalità privilegiata; ciò in quanto non si verte nell'ambito di applicazione di sanzioni ma in materia di deducibilità o meno di costi, dovendosi pertanto ritenere applicabile la disciplina al momento in cui si verifica il presupposto d'imposta (tempus regit actum).

Nel merito la Ctr rileva la non idoneità della documentazione (formale) prodotta al fine di dimostrare che le imprese fornitrici svolgessero un' effettiva attività commerciale, essendo la stessa carente, ad esempio, dei contratti stipulati e della documentazione bancaria attestante i pagamenti delle merci.

Concordano altresì con la tesi dell'Ufficio sulla difformità dei tassi praticati relativamente al finanziamento intercompany rispetto al valore normale di mercato nel Libor più 2,25%; ciò in quanto la comparazione dei tassi allegata dalla società non appariva attendibile sia per l'applicazione di un tasso così elevato che per aver messo in relazione situazioni non omogenee quali finanziamenti a breve e medio termine.

Sulla presunta violazione del contraddittorio, infine, il collegio lombardo ritiene di conformarsi all'attuale orientamento giurisprudenziale in materia di tributi non armonizzati, decidendo per la liceità della condotta dell'amministrazione finanziaria che , antecedentemente all'emissione dell'avviso di accertamento, aveva notificato alla società un invito a fornire idonea documentazione atta a comprovare l'esistenza delle esimenti (commi 10 e 11 dell'articolo 110 del Tuir), così garantendo il contraddittorio ed il diritto di difesa del contribuente.