La prassi della settimana: dal credito Transizione 5.0 al regime degli impatriati

Iva

Una fonderia esegue una prestazione di servizi al fine di realizzare, su commissione, un’opera d’arte.

L’agenzia delle Entrate, nel documento di prassi, qualifica l’attività della fonderia come prestazione di servizi e non come cessione di beni, poiché il committente (artista o gallerista) fornisce il progetto o il modello 3D dell’opera e ne mantiene il controllo artistico, inclusa la supervisione e l’approvazione delle varie fasi di lavorazione e del risultato finale, mentre la fonderia si limita a realizzare materialmente l’opera.

La fonderia non crea autonomamente un’opera, non decide soggetto, stile o materiali, ma esegue un’opera altrui, sotto approvazione e controllo dell’artista. Inoltre, non cede un bene finito in proprio nome, ma consegna l’opera al committente, che sarà poi responsabile della sua commercializzazione o esposizione.

Ne consegue che su tale prestazione:

a) non può applicarsi l’aliquota Iva del 5% (Tabella A, Parte II-bis, n. 1-novies), allegata al Dpr 633/1972) introdotta dall’articolo 9, Dl 95/2025 (decreto Omnibus) – applicabile solo alle cessioni di oggetti d’arte di cui alle lettere a), b) e c) della Tabella allegata al Dl 41/1995, purché non operi il regime speciale del margine di cui all’articolo 36 del medesimo decreto-legge. L’aliquota ridotta non si applica alle prestazioni di servizi, ancorché finalizzate alla realizzazione di opere artistiche;

b) va applicata l’aliquota Iva ordinaria, per la prestazione di servizi resa (articolo 3, Dpr 633/1972). In questo caso l’agenzia non ritiene applicabile il disposto dell’articolo 16, comma 3, Dpr 633/1972, secondo cui il servizio di realizzazione di un bene gode della medesima aliquota prevista per la cessione del bene stesso.

Le eventuali successive cessioni delle opere (fusioni di sculture a tiratura limitata) effettuate dal committente possono beneficiare dell’aliquota Iva del 5%, qualora riconducibili al codice NC 9703 00 00, in conformità alla direttiva 2006/112/Ce, Allegato IX.

Registro

Il documento di prassi esamina il trattamento fiscale, ai fini dell’imposta di registro, degli accordi patrimoniali stipulati tra un’associazione professionale e un associato che recede per pensionamento. L’accordo prevede, in particolare, un indennizzo per il lavoro svolto dal socio uscente.

L’associazione istante chiede se l’indennizzo riconosciuto debba essere trattato come un’«assegnazione ai soci», ossia quell’atto con cui vengono trasferiti beni ai soci a vario titolo (circolare 18/E/2013).

Il regime tributario delle assegnazioni ai soci è disciplinato dall’articolo 4 della Tariffa, Parte I, Dpr 131/1986, che prevede specifiche aliquote per gli atti societari, comprese le assegnazioni di beni ai soci in occasione di recesso, esclusione o liquidazione.

Tuttavia, nel caso esaminato, l’indennizzo non deriva da una delibera dell’ente associativo (espressione unilaterale dell’ente), ma da un accordo bilaterale tra associazione e associato, formalizzato tramite scambio di Pec. Quindi, l’accordo è il risultato della volontà congiunta delle parti, da cui deriva che l’atto non può essere ricondotto automaticamente alla disciplina delle assegnazioni.

Anche la natura stessa dell’indennizzo non consente di qualificare l’accordo tra quelli delle assegnazioni ai soci: infatti l’importo riconosciuto all’associato uscente può essere significativamente diverso – e spesso superiore – rispetto ai beni o valori conferiti al momento dell’ingresso nell’associazione. Per questo motivo, l’indennizzo non può essere considerato come l’operazione inversa al conferimento, concetto che giustifica l’applicazione delle aliquote previste per la costituzione o l’aumento del patrimonio.

Da ultimo, lo statuto dell’associazione, richiamato nell’istanza, esclude qualsiasi rimborso o indennizzo in caso di perdita della qualità di associato, salvo tre ipotesi: pensionamento, incapacità permanente e morte. Solo in questi casi è previsto un indennizzo specifico. Questo conferma che l’indennizzo non è un trasferimento di beni già conferiti, ma una prestazione patrimoniale autonoma, legata a particolari condizioni personali dell’associato.

Alla luce di quanto detto sopra, l’agenzia delle Entrate conclude affermando che quello in esame è un atto a contenuto patrimoniale, da inquadrare tra gli «atti diversi aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale», di cui all’articolo 9 della Tariffa, Parte I, Dpr 131/1986.

Per questa categoria è prevista:

- l’applicazione dell’imposta di registro nella misura proporzionale del 3%;

- la registrazione solo in caso d’uso (articolo 1 della Tariffa, Parte II, Dpr 131/1986). Poiché, nel caso di specie, l’accordo è perfezionato tramite corrispondenza Pec e non richiede forma scritta a pena di nullità, l’atto dev’essere registrato solo in caso d’uso, cioè quando viene prodotto presso un ufficio pubblico o in un procedimento amministrativo o giudiziario. La medesima aliquota del 3% si applica anche qualora le parti decidano di procedere a una registrazione volontaria.

Accise

La circolare fornisce indicazioni circa la vigilanza fiscale sulle materie prime alcoligene derivanti da recupero rifiuti («End of Waste»). In particolare, viene analizzata la disciplina del deposito e della circolazione, sotto vigilanza fiscale, di queste materie prime.

Lo scopo è quello di sostenere la filiera nazionale dei biocarburanti (in linea con la direttiva Ue 2018/2001): invece di distruggere i liquidi fermentescibili e i prodotti alcolici scaduti (bevande spiritose, birra, vino, ecc.), questi vengono recuperati presso impianti di smaltimento per essere trasformati in bioetanolo per uso carburazione presso le distillerie.

Le materie prime sono divise in due categorie: 1) liquidi fermentescibili e fermentati non soggetti ad accisa (articolo 23, Dm 153/2001); 2) prodotti alcolici soggetti ad accisa, quali bevande scadute o inidonee al consumo umano (birra, vino, prodotti intermedi) inviate allo smaltimento.

Sono previsti degli obblighi per l’impianto di recupero: quando recupera tali materie, assume la qualifica di stabilimento di produzione e commercializzazione. Pertanto, l’esercente deve: a) denunciare l’attività all’Ufficio delle Dogane (Uadm) competente; b) tenere registri di carico e scarico distinti per tipologia di materia prima; c) comunicare preventivamente le operazioni di recupero (almeno 5 giorni prima); d) garantire la separazione fisica dei prodotti soggetti ad accisa in apposite vasche; e) assistere l’Ufficio delle Dogane durante le operazioni di accertamento quali-quantitativo (non richiesto per vino e bevande ad aliquota zero).

Quanto alla circolazione: 1) le materie non soggette ad accisa circolano con documento Das cartaceo; 2) i fermentati soggetti ad accisa circolano in regime sospensivo con e-AD (documento amministrativo elettronico) emesso dalla distilleria ricevente. La garanzia per il trasporto è pari al 10% dell’imposta. Se la miscela è promiscua, si applica l’aliquota dell’alcole etilico sulla base della gradazione media ponderale.

Per i prodotti soggetti ad accisa, il diritto al rimborso per il fabbricante originario si perfeziona nel momento in cui la distilleria trasmette la nota di ricevimento telematica. L’Ufficio delle Dogane deve verificare sul sistema informatizzato che l’e-AD sia stato regolarmente completato prima di emettere il provvedimento di rimborso.

Agevolazioni

La legge di Bilancio 2026 (articolo 1, comma 460, legge 199/2025) ha previsto un significativo aumento del credito d’imposta Zes unica per il settore agricolo (imprese attive nella produzione primaria di prodotti agricoli, nella pesca e nell’acquacoltura situate nella Zes unica), ai sensi dell’articolo 16-bis, comma 1, Dl 124/2023.

In particolare, vengono rideterminate le percentuali dell’agevolazione, già stabilite il 12 dicembre 2025 (provvedimento n. 570047/2025), nella misura del 58,7839% (in luogo della precedente misura del 15,2538%) con riferimento agli investimenti effettuati dalle micro imprese e dalle piccole e medie imprese nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli e nel settore forestale, e nella misura del 58,6102% (in luogo della precedente misura del 18,4805%) con riferimento agli investimenti effettuati dalle grandi imprese nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli.

Dell’incremento possono beneficiare le imprese che avevano già correttamente prenotato l’agevolazione con le comunicazioni previste per il 2025.

Secondo il citato comma 460, la rideterminazione è entrata in vigore il giorno stesso della pubblicazione della legge in GU (ossia il 30 dicembre 2025).

Al fine di dar corso alla disposizione, l’agenzia delle Entrate – con il comunicato in esame – informa che è avvenuto l’aggiornamento dei plafond nel Cassetto fiscale e, conseguentemente, il credito può essere già utilizzato (esclusivamente) in compensazione ai sensi dell’articolo 17, Dlgs 241/1997. Nell’area riservata del contribuente è stato inserito un messaggio dedicato, che facilita la consultazione delle ricevute con cui viene comunicato il nuovo ammontare del credito spettante.

Resta ferma la modalità di determinazione del bonus: il credito fruibile è quello risultante dall’ultima comunicazione integrativa validamente presentata, moltiplicato per la percentuale applicabile, con troncamento all’unità di euro.

Agevolazioni

L’agenzia delle Entrate interviene sulle modalità di utilizzo del credito d’imposta di cui al Piano Transizione 5.0 (articolo 38, Dl 19/2024) – volto a sostenere la transizione digitale ed energetica del sistema produttivo – fornendo indicazioni operative circa la gestione delle somme non compensate entro il 31 dicembre 2025.

Nello specifico, la risoluzione in esame conferma che l’eventuale credito residuo sarà automaticamente ripartito in 5 esercizi, vale a dire in 5 quote annuali di pari importo, utilizzabili dal 2026 al 2030 e rese disponibili nel Cassetto fiscale delle imprese beneficiarie (in tal senso dispone il comma 13 dell’articolo 38). In particolare, nel Cassetto fiscale sono riportate le informazioni relative all’importo complessivo residuo, alla quota spettante per ciascun anno e all’annualità di utilizzo.

A seguito della ripartizione (di fatto l’azzeramento del credito residuo), il plafond relativo agli anni 2024 e 2025 viene ridotto dell’importo trasferito alle annualità successive. Questo sistema riduce il rischio di errori nella fase di compensazione.

L’agevolazione è fruibile esclusivamente in compensazione tramite modello F24, previa comunicazione (da parte del Gse all’agenzia delle Entrate) dell’elenco delle imprese ammesse. Il modello di pagamento, trasmesso esclusivamente tramite i servizi telematici dell’agenzia, deve riportare il codice tributo 7072 (istituito con la risoluzione 63/E/2024) e l’anno di riferimento della quota utilizzabile.

Agevolazioni

L’agenzia delle Entrate afferma che può fruire della disciplina di favore (prevista dall’articolo 5, Dlgs 209/2023, modificato dall’articolo 22, comma 1, legge 132/2025) l’ingegnere che, nel 2025, si è trasferito in Italia, dopo essere vissuto diversi anni nel Regno Unito (sin dal 2020), con la possibilità di lavorare, in Italia, in smart working per un’impresa estera. In particolare, l’istante, da dicembre 2025, è alle dipendenze di una nuova azienda, con sede legale a Berlino, che gli consente di lavorare, in Italia, in smart working.

Al ricorrere di tutti i requisiti previsti dalla normativa di riferimento, il lavoratore potrà beneficiare del nuovo regime impatriati, a partire dal periodo d’imposta 2026 e per i successivi 4 anni.

Si ricorda che la misura agevolativa consente di tassare solo il 50% dei redditi di lavoro (fino a 600mila euro), se sono rispettate alcune condizioni: 1) impegno a restare fiscalmente residenti in Italia per un certo periodo; 2) non essere stati residenti in Italia nei 3 anni precedenti il rientro; 3) svolgere l’attività lavorativa prevalentemente in Italia; 4) possedere qualificazione o specializzazione elevata. Il periodo minimo di residenza all’estero è di 3 anni (ovvero 6 o 7 anni, se il datore di lavoro è lo stesso di quello che il dipendente aveva fuori confine).

Per rispondere all’istanza di interpello, viene richiamata la precedente risposta 596/2021, secondo la quale il rientro in Italia di un lavoratore dipendente in smart working consente di accedere al vecchio regime anche se il datore di lavoro è una società estera.

Se il datore di lavoro non applica direttamente l’agevolazione in busta paga, il lavoratore potrà comunque beneficiarne in sede di dichiarazione dei redditi (circolari 17/E/2017 e 33/E/2020).

Fiscalità internazionale

Oggetto di analisi da parte dell’agenzia delle Entrate è il regime tributario delle somme corrisposte in Italia e in Finlandia (per attività lavorative ivi svolte) da due società dello stesso gruppo a seguito di un accordo con un dirigente licenziato, a cui spettano le indennità di fine rapporto di lavoro (indennità sostitutiva di preavviso e Tfr).

Il datore di lavoro è sito in Italia, mentre l’attività del dirigente, in favore dell’impresa finlandese, è stata svolta in regime di distacco (nel periodo 2022-2025).

L’accordo raggiunto tra le parti, a seguito dell’impugnazione del provvedimento di licenziamento, prevede un’indennità sostitutiva di preavviso, suddivisa tra la società italiana e quella finlandese in proporzione ai periodi di lavoro svolti nei due Paesi (420mila euro, di cui 362.880 euro riferiti al lavoro svolto in Italia e 57.120 euro riferiti al lavoro svolto in Finlandia), e un’indennità per la cessazione del rapporto e del distacco (930mila euro), interamente a carico della società finlandese.

Al momento della cessazione del rapporto, il dirigente risultava fiscalmente residente in Finlandia.

In base all’articolo 3 del Tuir, quando si tratta di soggetti non residenti, l’Italia può tassare solo i redditi prodotti nel territorio dello Stato. Per stabilire quali somme rientrino in questa categoria, occorre richiamare l’articolo 23, comma 1, lettera a) del Tuir, secondo cui sono prodotti in Italia i redditi corrisposti da soggetti residenti nel territorio (comprese le stabili organizzazioni di soggetti esteri), tra cui rientrano anche le indennità di fine rapporto e quelle sostitutive del preavviso, soggette a tassazione separata secondo le previsioni dell’articolo 17 del Tuir, con ritenuta alla fonte (articolo 19 del Tuir).

Di conseguenza, l’agenzia ritiene che, nel caso specifico, sia imponibile in Italia solo la quota di indennità di preavviso pagata dalla società italiana (pari a 362.880 euro), la quale deve trattenere l’imposta tramite ritenuta alla fonte effettuata in qualità di sostituto d’imposta.

Tutte le altre somme corrisposte dalla società finlandese non sono imponibili in Italia, perché non corrisposte da una società o da una stabile organizzazione residente nel territorio.

In sintesi, nel caso in esame, la parte di indennità legata al lavoro svolto in Italia resta imponibile in Italia, mentre tutto ciò che deriva dall’attività svolta in Finlandia ricade nella potestà impositiva finlandese.

A confermare questa conclusione interviene anche la Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata tra Italia e Finlandia, il cui articolo 15, che disciplina i redditi da lavoro dipendente (compresi gli elementi che rappresentano forme di retribuzione differita), attribuisce la potestà impositiva allo Stato in cui l’attività lavorativa è stata effettivamente svolta. Il Commentario Ocse chiarisce che le somme erogate in occasione della cessazione del rapporto devono essere ricondotte allo Stato in cui il lavoro è stato prestato.

Società

Come previsto dal decreto Milleproroghe 2026 (Dl 31 dicembre 2025, n. 200), fino al 30 settembre 2026 sono prorogate (il primo intervento è dell’anno 2020) le norme semplificate per lo svolgimento delle assemblee societarie, le quali possono avvenire anche con collegamento da remoto dei partecipanti.

Le società possono continuare a svolgere le assemblee ordinarie e straordinarie evitando la presenza fisica dei soci, ricorrendo a strumenti quali il voto elettronico, il voto per corrispondenza (per le Srl) o la partecipazione mediante mezzi di telecomunicazione (per Spa e Srl; le società quotate hanno la facoltà di prevedere la partecipazione in assemblea esclusivamente tramite il rappresentante designato). Tali modalità possono essere adottate anche in deroga alle diverse disposizioni degli statuti sociali.

Assonime annuncia che il decreto-legge è entrato in vigore il 31 dicembre 2025 e il termine per la sua conversione in legge scade il 1° marzo 2026. Parallelamente, il Parlamento sta esaminando uno schema di decreto legislativo (Atto del Governo n. 331) per la riforma del Tuf e del Codice civile, che punta a razionalizzare in modo strutturale le modalità di partecipazione assembleare e l’istituto del rappresentante designato.

Assicurazione

Non sussiste l’obbligo di stipulare una polizza contro i danni catastrofali (articolo 1, commi 101 e segg., legge 213/2023) per le navi destinate alla pesca professionale. Queste non rientrano tra i beni per i quali è necessaria questa copertura assicurativa.

Si ricorda che gli esercenti impresa della pesca devono stipulare la polizza in oggetto entro il 31 marzo 2026 (così ha disposto il decreto Milleproroghe 2026 – Dl 31 dicembre 2025, n. 200). Come già precisato nella Faq n. 9, l’obbligo assicurativo riguarda le imprese iscritte al Registro delle imprese ai sensi dell’articolo 2188 del Codice civile che siano proprietarie o utilizzino nello svolgimento della propria attività i beni indicati all’articolo 2424, comma 1, sezione Attivo patrimoniale, voce B-II, nn. 1), 2) e 3), del Codice civile. Si tratta di immobilizzazioni materiali, ossia terreni e fabbricati, impianti e macchinari, nonché attrezzature industriali e commerciali.

Le navi destinate alla pesca professionale (articolo 8, Dpr 1639/1968, categoria da 1 a 6) rientrano tra i beni di cui al n. 7) delle immobilizzazioni materiali. Pertanto, non essendo incluse tra i beni di cui ai precedenti nn. 1), 2) e 3), queste navi risultano escluse dall’ambito oggettivo della copertura assicurativa obbligatoria.