La prassi della settimana: redditi fondiari, cessione del marchio, transfer pricing e Patent box

Redditi fondiari

La circolare fornisce chiarimenti in merito alla revisione del regime di tassazione del reddito dei terreni, introdotta dagli articoli 1 e 2, Dlgs 192/2024, e all’aggiornamento delle banche dati catastali.

Con la Riforma fiscale le coltivazioni realizzate con sistemi evoluti in fabbricati e le cessioni dei crediti di carbonio diventano attività produttive di reddito agrario. Va preliminarmente ricordato che il Dlgs 192/2024 ha allineato la normativa fiscale a quella civilistica, mediante la riformulazione dell’articolo 32 del Tuir, che a seguito della riforma non richiama più l’esercizio di attività agricole «nei limiti della potenzialità del terreno», bensì si riferisce all’esercizio «delle attività agricole di cui all’articolo 2135 del codice civile», rendendo solo potenziale o funzionale il collegamento con il terreno, al fine di tenere conto anche delle più moderne tecniche di produzione agricola, che non sono più esclusivamente incentrate, come in passato, sul fattore «terra» e sullo «sfruttamento» della stessa.

Pertanto, tra i temi affrontati vi è quello dell’imposizione semplificata secondo la disciplina del reddito agrario – sulla base delle disposizioni delle nuove lettere b-bis) e b-ter) dell’articolo 32, comma 2 del Tuir e, oltre i limiti previsti, sulla base delle disposizioni contenute nei nuovi commi 1 e 3-ter dell’articolo 56-bis del Tuir – relativamente alle nuove attività:

1) redditi derivanti dalle attività di coltivazione realizzate mediante sistemi evoluti dirette alla produzione di vegetali all’interno di immobili censiti al Catasto dei fabbricati nelle categorie catastali C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10. Si tratta delle cd. «vertical farm», delle «colture idroponiche» e della «micropropagazione in vitro», finora considerate a livello fiscale produttive di reddito d’impresa.

Il Dlgs 192/2024 demanda a un apposito decreto interministeriale l’individuazione di nuove classi e qualità di coltura, al fine di tener conto dei più evoluti sistemi di coltivazione, e la disciplina delle modalità di determinazione della «superficie agraria di riferimento», rilevante ai fini del calcolo del reddito agrario. Nelle more dell’emanazione di tale decreto, si applica la disciplina di carattere transitorio prevista dal Dlgs 192/2024.

A regime, le attività di cui alla lettera b-bis) dell’articolo 32 del Tuir saranno produttive di reddito agrario entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento, mentre il reddito relativo alla parte di produzione che eccede tale limite concorrerà alla formazione del reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie agraria di riferimento, in proporzione alla superficie eccedente.

Nel periodo transitorio, invece, il reddito agrario è determinato mediante l’applicazione, alla «superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile», della tariffa d’estimo più alta in vigore nella Provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400%. Sul punto, l’agenzia delle Entrate, per il periodo transitorio, individua il limite oltre il quale le attività agricole in argomento producono reddito d’impresa, identificando la superficie agraria di riferimento nella «superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile».

Pertanto, le attività agricole di cui alla lettera b-bis) risulteranno produttive di reddito d’impresa nell’ipotesi in cui la superficie adibita alla produzione ecceda il doppio della superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile. Il reddito relativo alla superficie eccedente concorre a formare il reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile – determinato con i criteri previsti nel periodo transitorio – in proporzione alla superficie eccedente.

Si ricorda che anche i redditi dominicale e agrario delle colture di cui alla lettera b-bis) devono essere rivalutati, rispettivamente, dell’80% e del 70%, nonché dell’ulteriore 30%, secondo le relative disposizioni di legge, senza che operino le agevolazioni destinate ai coltivatori diretti, agli imprenditori agricoli professionali e ai predetti soggetti che non hanno compiuto 40 anni, in quanto dettate esclusivamente per i terreni (e non ai fabbricati);

2) redditi derivanti dalle attività dirette alla produzione di beni, anche immateriali, realizzate mediante attività agricole che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici. Si tratta, ad esempio, delle cessioni dei cd. crediti di carbonio ottenuti mediante la cattura di CO2, debitamente certificati.

La nuova lettera b-ter) dell’articolo 2, comma 2 del Tuir, infatti, prevede che tali attività siano produttive di reddito agrario, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione ai fini Iva, derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 del Codice civile. Il reddito relativo alla parte di produzione e cessione che eccede tale limite, concorre alla formazione del reddito d’impresa ed è determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione ai fini Iva.

L’agenzia ricorda che tale disciplina si applica ai redditi prodotti a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024.

L’agenzia analizza poi le novità sulla determinazione dei redditi delle società agricole che optano per il regime di tassazione catastale (articolo 1, comma 1093, legge 296/2006). Il modificato comma 4 dell’articolo 56-bis del Tuir consente anche ai soggetti che rientrano nella fattispecie prevista nel citato comma 1093 – quali società di persone, società a responsabilità limitata e società cooperative, che rivestono la qualifica di società agricola ai sensi dell’articolo 2, Dlgs 99/2024 – di applicare i regimi forfetari di cui all’articolo 56-bis del Tuir.

Detto intervento normativo ha dei riflessi sulla disciplina fiscale dell’attività agrituristica contenuta nell’articolo 5, legge 413/1991, secondo cui i soggetti, diversi da quelli indicati alle lettere a) e b) del comma 1 dell’articolo 73 del Tuir (ossia, principalmente, i soggetti diversi dalle società di capitali e dalle società cooperative), che esercitano attività di agriturismo, determinano «il reddito imponibile applicando all’ammontare dei ricavi conseguiti con l’esercizio di tale attività, al netto della imposta sul valore aggiunto, il coefficiente di redditività del 25 per cento». Pertanto, le società a responsabilità limitata e le società cooperative, qualora svolgano attività agrituristica, conseguono un reddito d’impresa determinato secondo le modalità ordinarie. Le società a responsabilità limitata e le società cooperative, ancorché abbiano optato per il regime catastale di cui al comma 1093, non possono determinare forfetariamente il reddito d’impresa derivante da attività agrituristica avvalendosi del regime di cui all’articolo 56-bis, comma 3, del Tuir, né possono applicare le disposizioni dell’articolo 5, legge 413/1991, in quanto esplicitamente escluse dal relativo ambito soggettivo. Pertanto, tali società continueranno a determinare il reddito d’impresa derivante dall’attività agrituristica esclusivamente in via analitica. Diversamente, le società di persone che hanno optato per il regime catastale, rientrando nell’ambito soggettivo di applicazione dell’articolo 5, legge 413/1991, possono avvalersi del suddetto regime forfetario, al pari delle società che non hanno optato.

Iva

La cessione del marchio con i diritti IP collegati, quando si configura come un elemento patrimoniale isolato e non come ramo d’azienda (operazione che sarebbe esclusa da Iva ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera b), Dpr 633/1972; cfr. anche articolo 19, Direttiva 2006/112/Ce), è da assoggettare ad Iva.

Nel caso esaminato è stato ceduto il marchio ad un soggetto che già possedeva i diritti riguardanti le formule dei beni prodotti, come pure l’attrezzatura di produzione. L’acquisto del marchio era finalizzato a tutelarsi a fronte di un possibile mancato rinnovo del marchio, nonché a mantenere le caratteristiche estetiche e commerciali che i prodotti già possedevano.

L’elemento essenziale, per poter configurare un ramo d’azienda (articolo 2555 del Codice civile), è la presenza di un’organizzazione dei beni che vengono ceduti, ossia quando tra i beni stessi sussiste un collegamento funzionale nell’ambito di un complesso produttivo unitario, idoneo a svolgere un’attività economica autonoma (Corte di Giustizia Ue, sentenze 27 novembre 2003, causa C-497/01 e 10 novembre 2011, causa C-444/10; cfr. anche circolare ministero delle Finanze 320/1997, risoluzione agenzia delle Entrate 417/E/2008 e risposta interpello 399/2023).

Nel caso esaminato si è realizzato la sola cessione dei singoli diritti di sfruttamento di un marchio; si tratta, quindi, di un’operazione rilevante ai fini Iva, ai sensi dell’articolo 3, comma 2, numero 2), Dpr 633/1972.

Dato, infine, il principio di alternatività fra Iva e registro (articolo 40, comma 1, Dpr 131/1986), la registrazione dell’atto è assoggettato ad imposta nella misura fissa di 200 euro.

Iva

Nella risposta viene analizzato il trattamento ai fini Iva delle operazioni di conferimento in discarica e incenerimento (smaltimento di rifiuti) senza recupero efficiente di energia, alla luce delle modifiche introdotte dall’articolo 1, comma 49, legge 207/2024 (legge di Bilancio 2025).

Dal 1° gennaio 2025 tali prestazioni sono escluse dall’applicazione dell’aliquota Iva ridotta (nella misura del 10%) e va, quindi, applicata l’aliquota ordinaria. L’intervento normativo ha escluso dall’aliquota ridotta (Tabella A, Parte III, allegata al Dpr 633/1972) le prestazioni di conferimento in discarica e incenerimento senza recupero efficiente di energia di rifiuti urbani e speciali individuati secondo la classificazione prevista dall’articolo 184, commi 2 e 3, lettera g), Dlgs 152/2006.

Nel rispondere ad un’associazione che opera nel settore, la quale chiede quale sia l’aliquota Iva da applicare alle fatture emesse dopo l’entrata in vigore della norma modificata (1° gennaio 2025) ma riferite a prestazioni eseguite prima del 31 dicembre 2024, l’agenzia delle Entrate precisa che, in assenza di specifiche disposizioni transitorie, occorre fare riferimento alle regole generali sul momento di effettuazione delle prestazioni di servizi, contenute nell’articolo 6, commi 3 e 4, Dpr 633/1972. Pertanto, ad esempio, si applica l’Iva nella misura ordinaria se il pagamento, anche parziale, avvenga dal 1° gennaio 2025, in assenza di fattura precedente, come pure nell’ipotesi in cui, in assenza di pagamento entro il 31 dicembre 2024, la fattura sia emessa a partire del 1° gennaio 2025.

Rimangono, invece, valide le fatture emesse entro il 31 dicembre 2024 con applicazione dell’aliquota del 10%, nonché i pagamenti effettuati entro la stessa data, anche se la relativa fattura sia emessa (trasmessa) successivamente.

Iva

Non può applicarsi l’aliquota Iva del 4% (numero 41-ter della Tabella A, Parte II, allegata al Dpr 633/1972) – espressamente prevista per le prestazioni di servizi derivanti da contratti d’appalto finalizzate al superamento delle barriere architettoniche – alla cessione con posa in opera di infissi classificabili tra le opere finalizzate al superamento o all’eliminazione delle barriere architettoniche (rispettanti i requisiti previsti dall’articolo 8, Dm 14 giugno 1989, n. 236).

La misura agevolativa ha carattere oggettivo, nel senso che si riferisce alla natura del prodotto piuttosto che allo status di invalidità del soggetto acquirente (risposta interpello 3/2020).

Nel caso in esame, non è possibile applicare l’aliquota Iva agevolata in quanto, pur trattandosi della fornitura e posa in opera di infissi conformi ai requisiti richiesti dalla normativa, è stato realizzato un contratto di compravendita di beni da parte dell’azienda e non un contratto di appalto.

Iva

Con il documento di prassi l’agenzia delle Entrate torna sul tema del diritto alla detrazione dell’Iva assolta in dogana in relazione a beni di proprietà di terzi (articoli 19 e 67, Dpr 633/1972).

L’istante è una società che svolge attività di commercializzazione di composti farmaceutici, nonché attività di commercio all’ingrosso di prodotti chimici industriali. A tali fini importa dalla Cina, senza corrispettivo, un determinato fattore produttivo. La merce importata, pur restando di proprietà del fornitore estero, viene utilizzata nella produzione del farmaco oggetto di commercializzazione finale, il quale viene ceduto in vari Paesi.

L’agenzia chiarisce che, ai fini dell’esercizio del diritto di detrazione, la proprietà dei beni importati non è condizione necessaria, ma occorre che i beni o i servizi presentino un nesso immediato e diretto con l’oggetto dell’attività d’impresa, ossia che siano ad esso inerenti, e si provveda ad annotare la dichiarazione doganale nel registro degli acquisti di cui all’articolo 25, Dpr 633/1972.

Nella considerazione che l’utilizzo della merce importata entri a far parte del corrispettivo della vendita finale dei beni finiti, l’Iva assolta in dogana dalla società istante all’atto dell’importazione dei beni dev’essere considerata un costo correlato alle operazioni a valle che saranno realizzate e, pertanto, può essere portata in detrazione.

Iva

Gli aggiustamenti dei prezzi di trasferimento rilevano ai fini della determinazione della base imponibile Iva (articolo 13, comma 1, Dpr 633/1972) quando la politica del Gruppo prevede l’utilizzo del TNMM (Transactional Net Margin Method).

Adottando questo metodo basato sul Ros (Retun of sales), indice che esprime il margine operativo sulle vendite, periodicamente viene comparato l’obiettivo di Ros e il risultato effettivo realizzato dal soggetto controllato nell’intervallo di tempo oggetto di analisi; le parti (casa madre o distributore) procedono a regolare le eventuali differenze (adjustments), come previsto dal contratto di vendita/distribuzione. La rettifica ha lo scopo di integrare un prezzo provvisorio, così individuato nel contratto stipulato fra le parti che si obbligano ad emettere una nota di variazione in aumento se il Ros realizzato dal soggetto controllato è superiore al valore normale e una nota di variazione in diminuzione in caso contrario.

Va ricordato che ai fini Iva la base imponibile è costituita dal corrispettivo pattuito tra le parti, quindi un importo soggettivo (Corte di Giustizia Ue, sentenza in causa C-549/11), e non oggettivamente determinato (come, invece, avviene nell’ambito dei prezzi di trasferimento/delle imposte dirette).

Come suggeriscono il Working Paper della Commissione Ue n. 923/2017 (punto 3.4) e il documento del VEG n. 081 REV2 del 2018, gli aggiustamenti dei prezzi da transfer pricing sono esclusi dal campo di applicazione Iva, salvo che essi non intendano remunerare un’autonoma prestazione di servizi o una variazione del corrispettivo di operazioni già effettuate (cfr. anche risposte interpello 60/2018 e 529/2021).

Iva

Le somme versate dalla società appaltante all’appaltatore per ritardi nella consegna dell’opera non costituiscono penali (escluse da Iva, ai sensi dell’articolo 15, Dpr 633/1972), ma integrano il corrispettivo del servizio (articolo 3, comma 1, Dpr 633/1972). Ciò perché l’opera è stata comunque portata a termine e le maggiori somme versate a seguito della sentenza del tribunale altro non sono che un aumento del prezzo, da assoggettare ad Iva.

Un ulteriore criterio di valutazione è il «nesso di reciprocità» tra la prestazione resa e la somma corrisposta: se l’importo è direttamente collegato a un servizio fornito, rientra nell’ambito Iva; in caso contrario, si tratta di un indennizzo non imponibile (Corte di Giustizia Ue, sentenze 18 luglio 2007, causa C-277/05 e 16 dicembre 2010, causa C-270/09).

Nel caso di specie, poiché l’edificio è stato regolarmente completato, la prestazione contrattuale, seppur in ritardo, è stata comunque eseguita e il committente ha beneficiato dell’opera. Le somme riconosciute all’appaltatore, pertanto, non possono essere considerate una penale, ma un’integrazione del corrispettivo originario.

Invero, l’esecuzione dei lavori veniva più volte sospesa a causa di varianti richieste dal committente. Il giudice adito condannava la società committente al pagamento di una somma a fronte dei maggiori costi derivanti dalla ritardata esecuzione delle opere: spese generali sostenute dal prestatore, tardiva realizzazione degli utili d’impresa preventivati, maggiori costi di ammortamento di mezzi, macchinari e attrezzature, come pure costi per retribuzioni corrisposte ai dipendenti.

In altre parole, non si tratta di un importo erogato a titolo di penale, ma di ristorno, in favore del prestatore, dei maggiori oneri sopportati dal prestatore, derivanti dalle modifiche intercorse al contratto di appalto.

Iva

L’importo versato dal nuovo concessionario al concessionario uscente va assoggettato ad Iva, non trattandosi di un risarcimento, bensì di un corrispettivo di un’obbligazione di fare (rilascio anticipato dell’hangar).

Il caso esaminato nel documento di prassi riguarda un soggetto che subentra ad un altro quale concessionario aeroportuale (assegnazione di un hangar), ove il primo versa al secondo un importo pari al valore residuo contabile non ammortizzato dell’immobile, ai sensi dell’articolo 703, Rd 327/1942 (Codice della navigazione).

Agevolazioni

Dal 15 settembre 2025 (e fino al successivo 14 novembre) è possibile presentare la domanda per il bonus psicologo 2025 (articolo 1-quater, comma 3, Dl 228/2021).

La richiesta può essere presentata esclusivamente in via telematica, accedendo al servizio dedicato «Contributo sessioni psicoterapia» e selezionando «Contributo sessioni psicoterapia domande 2025», attraverso il portale dell’Inps, direttamente dal cittadino autenticandosi con la propria identità digitale (Spid di livello 2 o superiore, Cie 3.0 o Cns). È ammesso anche utilizzare il canale telefonico, chiamando il Contact Center Multicanale (numero verde 803.164, gratuito da rete fissa, o numero 06 164.164, da rete mobile a pagamento).

Si ricorda che il Dm Mef/Salute 10 luglio 2025 (GU 9 agosto 2025, n. 184) – il quale ha definito le modalità di presentazione delle domande sul sito dell’Inps e i requisiti reddituali richiesti per rientrare nell’agevolazione – ha previsto che il richiedente, al momento della presentazione della domanda, sia in possesso di un’attestazione Isee in corso di validità di valore non superiore a 50.000 euro.

Redditi di impresa

In ordine alla disciplina dell’articolo 6, Dl 146/2021 – circa il beneficio della maggiore deducibilità dei costi di ricerca e sviluppo su determinati beni immateriali (cd. Patent box) – l’agenzia delle Entrate fornisce un’importante precisazione con riferimento a software coperti da copyright.

L’istante intende sapere se possa avvalersi della misura agevolativa in relazione ai costi sostenuti nel periodo d’imposta per la creazione e lo sviluppo di software protetti da copyright, anche in assenza di registrazione presso la Siae.

Nella risposta viene affermato che per provare l’esistenza del software, la sussistenza dei requisiti di tutela di originalità e creatività tali da poter essere identificati come opere dell’ingegno e la circostanza per cui la titolarità dei diritti esclusivi sul software stesso sia in capo al richiedente, è possibile rilasciare una dichiarazione sostitutiva a sensi del Dpr 445/2000.

Redditi di lavoro dipendente

Circa la ripartizione del potere impositivo tra Stati, con il documento di prassi viene esplicitamente rettificata la risposta interpello 25 marzo 2025, n. 81 al fine di affermare che – in relazione agli articoli 51 del Tuir e 23, Dpr 600/1973 – la tassazione dei redditi di lavoro dipendente non avviene a seconda dello Stato di residenza nel periodo di maturazione del reddito; assume, invece, rilevanza l’individuazione dello Stato di residenza al momento della percezione delle somme interessate.

Dogane

Nell’ambito dei procedimenti di rilascio e mantenimento delle autorizzazioni doganali, per accertare se siano soddisfatti i criteri di cui all’articolo 39 del Regolamento 952/2013/Ue (Codice doganale dell’Unione) – ed in particolare quelli delle lettere b) (possesso di un adeguato sistema di gestione delle scritture commerciali), c) (solvibilità finanziaria) ed e) (esistenza di idonei standard di sicurezza) – le autorità doganali possono tener conto delle conclusioni degli esperti fornite dal richiedente, a condizione che l’esperto che ha redatto le conclusioni non sia collegato al richiedente ai sensi dell’articolo 127 del Regolamento di esecuzione 2447/2015/Ue.

I professionisti devono, dunque, essere soggetti terzi e indipendenti rispetto all’impresa richiedente.

La circolare in esame fa seguito ai primi commenti espressi nella circolare 20 maggio 2024, n. 14/D, ove è stato ricordato che l’articolo 29, punto 3, del menzionato Regolamento di esecuzione dispone che, nel corso dei procedimenti di rilascio o mantenimento delle autorizzazioni doganali, al fine di accertare se i criteri di cui all’articolo 39 sopra citato siano soddisfatti, le autorità doganali possono tener conto delle conclusioni degli esperti fornite dal richiedente. Tra essi sono inclusi gli spedizionieri doganali.

Ora l’agenzia delle Dogane fa sapere che è stata avviata una fase sperimentale che individua una metodologia applicabile ai requisiti di cui alle lettere b) ed e), mentre sulla solvibilità finanziaria si occuperà un apposto gruppo di lavoro che revisionerà le modalità di valutazione.

Previdenza

L’Inps comunica che, a partire dall’8 agosto 2025, è possibile – per i nuovi soggetti iscritti nel 2025 alle Gestioni speciali autonome degli artigiani e degli esercenti attività commerciali – presentare istanza per la riduzione contributiva del 50% (articolo 1, comma 186, legge 207/2024). Si ricorda che tale riduzione contributiva opera per 36 mesi continuativi.

L’istanza dev’essere presentata compilando l’apposito modulo «Riduzione 50% ART-COM 2025», accedendo al «Portale delle Agevolazioni (ex DiResCo)». Nel predetto modulo il richiedente dichiara di essere in possesso dei requisiti necessari per l’accesso all’agevolazione e di non aver superato l’importo di aiuti concedibili sulla base del Regolamento de minimis. Sarà poi possibile verificare l’esito dell’istanza presentata mediante il predetto Portale.