La prassi della settimana: dalle società tra professionisti ai trust esteri

Irpef

Una società tra professionisti (Stp) nasce a seguito della scissione totale di un’associazione professionale. La compagine sociale è costituita esclusivamente dai commercialisti e consulenti del lavoro già soci dell’associazione. La Stp è subentrata nei rapporti attivi e passivi relativi all’attività professionale trasferita.

Il dubbio oggetto di interpello è se i compensi incassati dalla Stp, a fronte di prestazioni rese e fatturate dall’associazione professionale, debbano essere assoggettati a ritenuta d’acconto (da parte del committente, all’atto del pagamento, ai sensi dell’articolo 25, Dpr 600/1973).

La risposta dell’agenzia delle Entrate è negativa: i compensi incassati dalla Stp per prestazioni originariamente rese e fatturate dall’associazione non vanno assoggettati a ritenuta d’acconto.

Preliminarmente si ricorda che i crediti dell’associazione non ancora incassati al momento della trasformazione/scissione concorreranno alla formazione del reddito della Stp al momento della loro manifestazione finanziaria (criterio di cassa per i componenti residui del reddito di lavoro autonomo), per via della continuità fiscale di cui all’articolo 177-bis, commi 1 e 4, del Tuir (introdotto dall’articolo 5, comma 1, lettera d), Dlgs 192/2024).

Sui crediti sorti per prestazioni professionali, nel passaggio da un’associazione (reddito di lavoro autonomo) ad una Stp costituita sotto forma di società di capitali (reddito d’impresa) non va operata la ritenuta, in quanto la Stp produce reddito d’impresa, categoria per la quale l’articolo 25 citato esclude l’applicazione della ritenuta.

A tal fine la Stp dovrà inviare ai clienti una dichiarazione per informarli della scissione e del fatto che il pagamento deve avvenire al lordo, senza applicare la ritenuta. Qualora, prima dell’invio delle suddette comunicazioni, venissero operate delle ritenute, la Stp potrà scomputarle dall’Ires dovuta (ai sensi degli articoli 79 e 22 del Tuir). Lo scomputo potrà essere effettuato a partire dalla dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui le ritenute sono state effettivamente subite.

Iva

Nel documento di prassi vengono forniti chiarimenti in merito alla spettanza delle agevolazioni fiscali per persone con disabilità (in particolare, per applicazione dell’aliquota Iva al 4% sull’acquisto di veicoli), nel caso in cui il riconoscimento della disabilità (articolo 3, comma 3, legge 104/1992) sia avvenuto mediante decreto di omologa o sentenza emessi dal Tribunale, a cui l’interessato si sia rivolto a seguito del mancato o parziale accoglimento dell’istanza per l’accertamento sanitario da parte delle commissioni competenti.

Per l’agenzia delle Entrate, al fine di accedere ai benefici fiscali in esame, al pari di quanto già richiesto per i certificati rilasciati dalle commissioni mediche integrate, anche il decreto di omologa o la sentenza del Tribunale devono contenere esplicitamente (pena l’esclusione dal beneficio) l’indicazione: 1) delle norme che attribuiscono il diritto all’agevolazione fiscale ai sensi dell’articolo 4, Dl 5/2012; 2) della sussistenza delle condizioni di disabilità per usufruirne. La norma citata prevede, infatti, che i verbali delle commissioni mediche attestino sia lo stato di disabilità (alternativamente, grave limitazione della capacità di deambulazione; ridotte o impedite capacità motorie permanenti; stato di non vedente o di sordità civile; handicap psichico o mentale con riconoscimento dell’indennità di accompagnamento) sia la sussistenza dei requisiti sanitari necessari per accedere alle agevolazioni fiscali legate all’acquisto di veicoli.

A tal fine, in sede di ricorso, «è opportuno chiedere esplicitamente al giudice di pronunciarsi espressamente anche sulla sussistenza del diritto alle agevolazioni fiscali, secondo quanto previsto dal richiamato articolo 4 del decreto legge n. 5/2012». Infatti, l’articolo 445-bis del Codice di procedura civile, che disciplina il cd. accertamento tecnico preventivo obbligatorio nelle controversie in materia di invalidità civile e disabilità, prevede che il giudice, in assenza di contestazioni alla relazione del consulente tecnico d’Ufficio, possa omologare con decreto l’accertamento dei requisiti sanitari. Tale decreto, tuttavia, ha valore fiscale solo se riporta espressamente il riferimento alle norme che legittimano le agevolazioni.

Nella fattispecie, la sentenza, non riportando alcun riferimento normativo fiscale, non è sufficiente per fruire dell’aliquota Iva agevolata. L’agenzia non è competente a pronunciarsi sulla validità del contenuto sanitario di sentenze o decreti di omologa ai fini fiscali, trattandosi di valutazioni non tributarie. Il contribuente, tuttavia, può procedere ad una nuova istanza di accertamento sanitario presso l’Inps, che certifichi i requisiti richiesti per l’accesso al beneficio fiscale.

Iva

Le operazioni di distribuzione dei beni da parte di un Gruppo di acquisto solidale (cd. Gas), costituto in forma di associazione (registrata al Runts; sono enti disciplinati dal Codice del Terzo Settore di cui al Dlgs 117/2017), esclusivamente nei confronti dei propri associati e fatte senza applicazione di ricarichi, sono escluse da Iva. Ciò in quanto il soggetto che trasferisce i beni è privo di natura commerciale (ai sensi dell’articolo 1, commi 266-267, legge 244/2007, che disciplina i Gruppi di acquisto solidale), a patto che siano rispettate le clausole di democraticità richieste dall’articolo 4, Dpr 633/1972 (divieto di distribuzione, anche indiretta, degli utili; obbligo di devoluzione del patrimonio in caso di scioglimento; disciplina uniforme del rapporto associativo, garantendo parità tra gli associati; approvazione annuale del rendiconto economico-finanziario; eleggibilità libera degli organi amministrativi; intrasmissibilità e non rivalutabilità della quota associativa).

Secondo la norma della legge Finanziaria 2008 citata, i Gruppi di acquisto solidali sono soggetti associativi senza scopo di lucro che si occupano di acquisto collettivo e di distribuzione di beni ai propri associati, senza applicazione di alcun ricarico, con finalità etiche, solidali e ambientali. Tali attività si pongono in attuazione diretta degli scopi istituzionali e non costituiscono attività di vendita o somministrazione.

In futuro (dal 2036; cfr. articolo 6, Dlgs 186/2025) anche queste operazioni rientreranno nell’alveo dell’esenzione da Iva (articolo 5, comma 15-quater, Dl 146/2021).

Immobili

Dal 22 gennaio 2026 è attivo il Portale «bonus fiscali.enea.it» aggiornato attraverso il quale è possibile compilare e inviare all’Enea la Comunicazione dei lavori ultimati nel 2026. Nel Portale vanno fornite informazioni dei lavori relativi;

- al risparmio energetico (ecobonus; cfr. legge 296/2006; articolo 14, Dl 63/2013; articolo 1, comma 220, legge 160/2019);

- al bonus casa (laddove gli interventi di recupero del patrimonio edilizio hanno comportato un risparmio energetico ovvero l’utilizzo di fonti di energia rinnovabili; cfr. articolo 16-bis, comma 1, lettera h) del Tuir);

- al bonus arredo (per l’acquisto di elettrodomestici a basso consumo; cfr. articolo 16, comma 2, Dl 63/2013).

Al fine di rispettare il termine dei 90 giorni dall’ultimazione degli interventi, viene disposto che per gli interventi con fine lavori compresa nel periodo 1° gennaio – 22 gennaio 2026 il suddetto termine decorre dal 22 gennaio 2026, per cui la relativa Comunicazione va inviata entro il 22 aprile 2026.

Redditi di lavoro dipendente

Al nuovo sistema di assistenza sanitaria integrativa, introdotto a seguito del rinnovo del Ccnl dell’industria, si applicano i benefici fiscali di cui all’articolo 51, comma 2, lettera a) del Tuir. Il sistema prevede che il datore di lavori versi una quota mensile per ogni lavoratore, ma quest’ultimo potrà accedere alla copertura solo quando raggiungerà una soglia minima di giorni di lavoro durante l’anno; una volta raggiunta la soglia, il premio viene versato e la copertura assicurativa si attiva dal 1° gennaio dell’anno successivo per l’intera annualità.

Il dubbio riguardava i casi di intermittenza dei rapporti di lavoro, ossia quando il contratto termina prima che la copertura assicurativa (che parte l’anno successivo) abbia effettivamente inizio. Nello specifico, l’istante chiede se, in assenza di un rapporto di lavoro attivo al momento del godimento del servizio, il premio debba essere tassato come reddito.

Sul punto, l’agenzia delle Entrate ha precisato che i contributi non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente entro il limite di 3.615,20 euro, ai sensi del citato articolo 51. Ai fini della verifica del limite vanno considerati anche eventuali altri contributi di assistenza sanitaria integrativa versati direttamente dal lavoratore e deducibili dal suo reddito complessivo ai sensi dell’articolo 10, comma 1, lettera e-ter) del Tuir.

Considerato che i contributi per l’assistenza sanitaria vengono versati dal datore di lavoro in conformità al Ccnl a favore di un Fondo iscritto all’Anagrafe dei Fondi sanitari integrativi, operante secondo il principio di mutualità e solidarietà tra gli iscritti, l’agenzia ritiene che tali somme non concorrano alla formazione del reddito di lavoro dipendente.

L’agenzia osserva, infine, che il versamento avviene in costanza di rapporto (al raggiungimento della soglia minima di giorni), per cui è irrilevante la scadenza contrattuale: l’eventuale assenza di un rapporto di lavoro alla data di decorrenza della polizza (1° gennaio) non pregiudica l’esenzione fiscale.

Redditi di capitale

Una società di gestione del risparmio ha istituito un «Fondo di Fondi» nella forma di Fondo di investimento alternativo mobiliare chiuso italiano. È previsto che almeno il 55% degli investimenti complessivi sia effettuato in strumenti qualificati, cioè in FIA Partecipati Italia e in investimenti infrastrutturali.

La Sgr istante chiede se i soggetti previdenziali (Fondi e Casse) che ne fanno parte possano beneficiare del regime agevolativo anche se l’investimento in azioni o quote di società italiane avviene indirettamente, tramite due livelli di Fondi. Il regime agevolato, previsto dalla legge di Bilancio 2017 (articolo 1, commi 88-96, legge 232/2016), consiste nell’esenzione fiscale per i redditi, di capitale e diversi, derivanti da investimenti qualificati realizzati da enti di previdenza (Dlgs 509/1994 e Dlgs 103/1996) e da forme di previdenza complementare (Dlgs 252/2005).

La risposta dell’agenzia delle Entrate è affermativa: le Casse di previdenza e i Fondi pensione possono accedere al regime di esenzione anche nel caso di investimenti indiretti effettuati attraverso «Fondi di Fondi». Ciò in quanto il regolamento del Fondo garantisce una politica di investimento conforme (almeno il 55% in strumenti qualificati), anche se attuata attraverso la sottoscrizione di altri Fondi (FIA Partecipati Italia).

Agevolazioni

In tre Faq, aventi la stessa data, l’agenzia delle Entrate affronta il tema della corretta compilazione del modello F24, per utilizzare in compensazione il bonus da investimenti in beni strumentali, previsto dall’articolo 1, comma 1057-bis, legge 178/2020 (Transizione 4.0), al fine di evitare che lo stesso venga scartato dalle procedure automatizzate del Fisco.

L’analisi attiene agli investimenti:

1) completati nel 2024. La risoluzione 25/E/2024 ha disposto che l’anno di riferimento da indicare nel modello F24 debba essere sempre l’anno di completamento dell’investimento, quindi il 2024, anche quando si fruiscono le quote negli anni successivi. Se un’impresa non utilizza una quota nell’anno in cui diventa disponibile, potrà comunque fruirne negli anni successivi;

2) completati nel 2025, anno in cui si sovrappongono due diversi regimi normativi. L’agenzia chiarisce che: a) se entro il 31 dicembre 2024 sono stati versati acconti almeno pari al 20% del costo di acquisizione e l’ordine è stato accettato dal venditore, si applica il regime previsto dalla legge 178/2020 e il credito si utilizza con il codice tributo 6936, indicando sempre, come anno di riferimento, il 2025, anche per le quote fruite nel 2026 e nel 2027; b) se, invece, gli acconti versati entro il 2024 sono stati inferiori al 20%, oppure l’ordine non è stato accettato, si applica il regime introdotto dalla legge 207/2024. In questo caso il codice tributo da utilizzare è il 7077 e l’anno di riferimento resta comunque il 2025. Le stesse regole valgono anche per gli investimenti iniziati e completati nel 2025 (le quote possono essere utilizzate anche in anni successivi rispetto a quelli in cui diventano disponibili);

3) completati nel 2026. La prima quota di credito d’imposta può essere utilizzata già entro il 30 giugno 2026 ma a condizione che entro il 31 dicembre 2025 siano stati versati acconti almeno pari al 20% del costo di acquisizione, l’ordine sia stato accettato dal venditore e il completamento dell’investimento avvenga entro il 30 giugno 2026. La seconda quota potrà essere utilizzata dal 2027 e la terza dal 2028. Nel modello F24 occorre indicare il codice tributo 7077 e, come anno di riferimento, sempre il 2026, anche per le quote utilizzate negli anni successivi. Se, invece, gli acconti versati entro il 2025 sono stati inferiori al 20%, o l’ordine non è stato accettato, o ancora il completamento avverrà oltre il 30 giugno 2026, il credito non può essere fruito.

Fiscalità internazionale

L’articolo 16, comma 1, legge 383/2001 prevede che se il beneficiario di una donazione cede i beni entro 5 anni dal ricevimento, lo stesso debba pagare le imposte come se la donazione non fosse mai avvenuta, calcolando la plusvalenza in base al costo storico del donante. Questa disposizione è pienamente operante nel caso di cessioni di azioni donate da meno di 5 anni. Pertanto, sono assoggettati a tassazione i capital gain in capo al figlio donatario situato all’estero (Svizzera), anche se le quote sono state conferite in un Trust rivelatosi interposto con il donante.

L’agenzia delle Entrate ha respinto la richiesta di disapplicare la norma antielusiva, ritenendo che l’operazione complessiva (interposizione di un Trust svizzero e successiva distribuzione a un beneficiario non residente) presenti proprio quei rischi di elusione della tassazione italiana sulle plusvalenze che il legislatore intendeva evitare.

Quindi, il donatario istante, che vende le quote prima dei 5 anni dalla donazione, deve tassare la plusvalenza in Italia, calcolandola sui valori originari in capo alla madre donante, come se quest’ultima avesse venduto direttamente le quote a titolo oneroso.

Riscossione

L’imposta sostitutiva – dovuta nella misura del 15% sulle maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, per lavoro prestato nei giorni festivi, nonché sulle indennità di turno, ai sensi dell’articolo 1, commi 10-11, legge 199/2025 (legge di Bilancio 2026) – si versa con il modello F24, utilizzando i seguenti codici tributo:

- 1076 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali su maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, nei giorni festivi e a turni - Sostituto d’imposta - articolo 1, commi 10 e 11, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1610 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali su maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, nei giorni festivi e a turni dovuta in Sicilia e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, commi 10 e 11, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1929 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali su maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, nei giorni festivi e a turni dovuta in Sardegna e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, commi 10 e 11, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1933 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali su maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, nei giorni festivi e a turni dovuta in Valle d’Aosta e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, commi 10 e 11, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1311 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali su maggiorazioni e indennità per lavoro notturno, nei giorni festivi e a turni versata in Sicilia, Sardegna e Valle d’Aosta e dovuta fuori dalla Regione in cui è effettuato il versamento - Sostituto d’imposta - articolo 1, commi 10 e 11, legge 30 dicembre 2025, n. 199».

Si ricorda che l’imposta sostitutiva viene applicata dal sostituto d’imposta, salvo rinuncia espressa fatta per iscritto da parte del lavoratore, ed entro il limite annuo di 1.500 euro.

Riscossione

L’articolo 1, comma 7, legge 199/2025 (legge di Bilancio 2026) ha previsto l’applicazione di un’imposta sostitutiva nella misura del 5% sugli incrementi derivanti da rinnovi contrattuali sottoscritti dal 1° gennaio 2024 al 31 dicembre 2026, corrisposti ai lavoratori del settore privato con un reddito non superiore a 33.000 euro.

Il versamento del tributo va effettuato con il modello F24, utilizzando i seguenti codici tributo:

- 1075 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi corrisposti ai lavoratori dipendenti - Sostituto d’imposta - articolo 1, comma 7, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1609 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi corrisposti ai lavoratori dipendenti dovuta in Sicilia e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, comma 7, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1926 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi corrisposti ai lavoratori dipendenti dovuta in Sardegna e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, comma 7, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1927 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi corrisposti ai lavoratori dipendenti dovuta in Valle d’Aosta e versata fuori Regione - Sostituto d’imposta - articolo 1, comma 7, legge 30 dicembre 2025, n. 199»;

- 1310 denominato «Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sugli incrementi retributivi corrisposti ai lavoratori dipendenti versata in Sicilia, Sardegna e Valle d’Aosta e dovuta fuori dalla Regione in cui è effettuato il versamento - Sostituto d’imposta - articolo 1, comma 7, legge 30 dicembre 2025, n. 199».

Riscossione

L’articolo 1, comma 237, legge 199/2025 (legge di Bilancio 2026) ha previsto che i compensi relativi al trattamento economico accessorio del personale non dirigenziale delle Amministrazioni pubbliche – comprese le indennità fisse e continuative e il personale in regime di diritto pubblico – siano assoggettati, salvo rinuncia scritta del lavoratore, a un’imposta sostitutiva nella misura del 15%.

Per consentirne il versamento, tramite i modelli F24 e F24 EP, sono stati istituiti i seguenti codici tributo:

a) per il modello F24:

- 1077, per l’imposta sostitutiva sul trattamento economico accessorio erogato al personale non dirigenziale delle Amministrazioni pubbliche;

- 1611, per l’imposta dovuta in Sicilia e versata fuori Regione;

- 1934, per l’imposta dovuta in Valle d’Aosta e versata fuori Regione;

- 1935, per l’imposta dovuta in Sardegna e versata fuori Regione;

- 1314, per l’imposta versata in Sicilia, Sardegna o Valle d’Aosta ma dovuta fuori dalla Regione in cui avviene il versamento;

b) per il modello F24 EP:

- 179E, per l’imposta sostitutiva sul trattamento economico accessorio erogato al personale non dirigenziale delle Amministrazioni pubbliche;

- 180E, per l’imposta dovuta in Valle d’Aosta e versata fuori Regione;

- 181E, per l’imposta versata in Valle d’Aosta e dovuta fuori dalla Regione.