Ora è ammessa l’attualizzazione

Il redattore del bilancio può procedere all’attualizzazione del fondo oneri, al ricorrere delle condizioni definite nel paragrafo 34 dell’Oic 31; si tratta della novità contabile di maggior rilievo della versione 2016 dell’Oic 31 che ha eliminato il divieto di attualizzazione di tali fondi.

Negli esempi relativi alle principali tipologie di fondi per rischi e oneri dell’Oic 31 è proposto un caso di contabilizzazione e attualizzazione di un fondo per recupero ambientale.

Si ipotizzi che una società, che ha stabilito su un’area comunale in base a concessione una fabbrica di prodotti chimici, accidentalmente provochi uno sversamento di grosse quantità di agenti inquinanti e proceda immediatamente alla messa in sicurezza delle zone limitrofe agli impianti di produzione.

La società può quindi continuare ad operare, ma dovrà sostenere i costi per il risanamento dei danni arrecati alla zona dove sono situati gli impianti solo al termine della concessione, che si presume essere dopo 10 anni.

La società alla data di bilancio (anno x) deve quindi stanziare un fondo pari alla stima dei costi da sostenere per bonificare quell’area; l’esborso finale è stimato in 50 milioni di Euro.

Nella stima del fondo la società può tenere conto del fattore temporale e attualizzare, dunque, l’esborso finale ad un tasso di interesse che esprima prevalentemente il trascorrere del tempo.

Si supponga che l’accantonamento al fondo sia stimato in 41 milioni. Negli anni successivi la società adeguerà il fondo, in contropartita di oneri finanziari maturati e imputati al conto economico, fino ad avere - al termine dei 10 anni - un fondo per recupero ambientale pari a 50 milioni.

Dal punto di vista fiscale, il comma 2 dell’articolo 9 del Dm 8 giugno 2011 riqualifica come accantonamenti gli oneri di attualizzazione previsti dalle regole di contabilizzazione contenute nei paragrafi dal 45 al 47 dello Ias 37. Tale disposizione si applica anche ai soggetti che redigono il bilancio in base al Codice civile (diversi dalle microimprese). Pertanto, riprendendo l’esempio del fondo di ripristino ambientale, gli oneri di attualizzazione sono fiscalmente riclassificati in accantonamenti (non deducibili).

Un dubbio significativo riguarda il trattamento ai fini Irap degli accantonamenti classificati per natura.

La regola generale, sancita dall’articolo 5 del Dlgs 446/1997, è che tutti gli accantonamenti classificabili nelle voci B12 e B13 del conto economico del bilancio non sono ammessi in deduzione dal valore della produzione netta delle imprese industriali; è quindi irrilevante la distinzione tra accantonamenti deducibili e non deducibili prevista dall’articolo 107 del Tuir. Tuttavia, la indeducibilità dell’accantonamento ai fini Irap non implica indeducibilità assoluta e definitiva del relativo costo che può, comunque, avvenire nel periodo d’imposta dell’effettivo sostenimento.

Il dubbio riguarda l’operatività ai fini Irap dell’articolo 9 del Dm 8 giugno 2011 e, quindi, della riqualificazione come accantonamenti dei costi contabilizzati “per natura” in altre voci di conto economico a fronte di passività di ammontare o scadenza incerti, nonché degli oneri di attualizzazione. Al riguardo, si potrebbe argomentare, da un lato, che l’articolo 9, nel far espresso riferimento all’articolo 107 del Tuir, abbia inteso dare una regola valevole unicamente ai fini Ires e che, quindi, un accantonamento classificato per natura in voce rilevante ai fini Irap concorre alla determinazione del valore della produzione; dall’altro, tale scelta potrebbe apparire asistematica laddove si pensi che il Dm 8 giugno 2011 contiene più di una disposizione “trasversale” all’Ires e all’Irap. Sul tema è auspicabile un chiarimento degli organi competenti.