Plusvalenze contabili da «sterilizzare»
L’esclusione dal computo della base imponibile Irap delle componenti di natura straordinaria relative ai trasferimenti di azienda va riferita alle plusvalenze o minusvalenze contabili, prescindendo da eventuali divergenze tra dato contabile e dato fiscale. L’Assonime, nella circolare 14/2017, afferma che le plus/minus da sterilizzare sono quelle risultanti dal confronto tra corrispettivo e valori dell’azienda ceduta, così come rilevati in bilancio. Ad esempio, se la plusvalenza contabile è pari a 1.000 e quella fiscale è pari a 1.100 perché il valore contabile di un bene è superiore a quello fiscale per un importo pari a 100, a seguito dell’iscrizione di maggiori valori post operazione fiscalmente neutrale, la plusvalenza da sterilizzare è pari a 1.000.
Ulteriore riflessione riguarda l’individuazione delle componenti di natura straordinaria relative ai trasferimenti di azienda (cessioni e conferimenti). Oltre alle plusvalenze e minusvalenze rilevate dal venditore, secondo l’Associazione andrebbero inclusi anche gli indennizzi e gli oneri straordinari manifestatisi ex post, afferenti l’operazione realizzativa, e ciò a prescindere dalla loro rilevazione a rettifica della plus/minus contabile. Le fattispecie più frequenti sono quelle derivanti dalle clausole di earn out in forza delle quali il cedente consegue il diritto a un’integrazione del prezzo oppure il caso in cui sia chiamato a mantenere indenne il cessionario da sopravvenienze passive o insussistenze emerse ex post, in virtù di una clausola di garanzia. In entrambi i casi non vi è una rettifica, dal punto di vista contabile, della plusvalenza o minusvalenza ma secondo l’Assonime, per motivi logico sistematici, queste componenti, ove allocate nel valore della produzione, vanno escluse dalla stessa in quanto se gli eventi che le hanno determinate fossero stati conosciuti al momento del realizzo avrebbero dato luogo a un corrispettivo diverso e quindi a un diverso computo della plus/minus da cessione.
Un dubbio permane in relazione ai costi accessori rilevati autonomamente, anche se connessi al trasferimento di azienda: è il caso, ad esempio, delle perizie e delle consulenze. Tali componenti, dal punto di vista fiscale, concorrono alla formazione della componente straordinaria rilevante ai sensi dell’articolo 86, comma 2, Tuir; tuttavia, dal punto di vista contabile non sembrano rientrare tra i componenti reddituali di natura straordinaria tanto che la prassi spesso imputa questi costi tra quelli ordinari di gestione.
Per quanto concerne altre componenti che prima erano allocate in area straordinaria e che oggi dovrebbero essere comunque escluse dal computo del valore della produzione, l’Assonime fa riferimento alle sopravvenienze che emergono a seguito della remissione parziale di un debito per incapacità dell’impresa a far fronte regolarmente alle proprie obbligazioni. Tali componenti sono estranee alla gestione caratteristica e attengono a quella finanziaria; ciò risulta confermato dai nuovi principi contabili che prevedono l’imputazione dei proventi da ristrutturazione del debito in sezione finanziaria del conto economico.
Per quanto riguarda l’imputazione a patrimonio netto di componenti reddituali, una delle fattispecie più rilevanti è quella della correzione di errori significativi. Tali componenti prima trovavano evidenza nell’area straordinaria mentre dal 2016 trovano allocazione nel patrimonio netto. Ma il riconoscimento fiscale della correzione di un errore prescinde dalla imputazione contabile, nel senso che deve valere il principio di dedurre o tassare comunque i costi e i ricavi nell’esercizio di corretta imputazione temporale, a prescindere dall’impostazione adottata in bilancio al momento in cui è rilevato l’errore. E la deduzione avverrà a mezzo di dichiarazione integrativa a favore, secondo la nuova disciplina introdotta dall’articolo 5 del Dl 193/2016 che ha portato al superamento della più complessa procedura introdotta dalla circolare 31/E/2013 dell’agenzia delle Entrate.
