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Revisione legale, le contromosse se la società non rilascia le attestazioni

Le attestazioni della direzione costituiscono una fonte importante di elementi probativi che il revisore utilizza per giungere alle conclusioni su cui basare il proprio giudizio

Nel corso dello svolgimento del suo lavoro, il revisore si interfaccia continuamente con la direzione della società, che rilascia molte attestazioni.

Il revisore deve richiedere le attestazioni alla direzione della società (ove appropriato, ai responsabili delle attività di governance) che è responsabile della redazione del bilancio in conformità al quadro normativo di riferimento e che dispone quindi di un appropriato livello di conoscenza delle tematiche oggetto di attestazione.

A seconda del sistema di amministrazione adottato dalla società, così come previsto dal principio Isa Italia 580.9(I), la responsabilità della redazione del bilancio può competere agli amministratori oppure al consiglio di gestione.

Le attestazioni della direzione possono essere distinte in:
verbali o scritte (dal punto di vista della forma nella quale sono ottenute dal revisore),
obbligatorie o aggiunte dal revisore (dal punto di vista del loro contenuto).

L’importanza delle attestazioni

La revisione contabile non fornisce un livello di sicurezza assoluta che il bilancio non contenga errori significativi, poiché ci sono dei limiti intrinseci che rendono di natura persuasiva, piuttosto che conclusiva, la maggior parte degli elementi probativi acquisiti dal revisore.

Innanzitutto il revisore effettua delle verifiche campionarie applicando il concetto di significatività sia nella pianificazione che nello svolgimento del suo lavoro, pertanto il rischio di mancata individuazione degli errori può essere soltanto ridotto ma non eliminato del tutto.

Inoltre molte voci di bilancio hanno natura valutativa e di conseguenza hanno un certo grado di incertezza, per di più è possibile elaborare diverse interpretazioni o valutazioni parimenti accettabili.

Tale livello di incertezza e di variabilità non può essere eliminato quindi dalle procedure di revisione.

Infine è possibile che la direzione o altri soggetti non forniscano, intenzionalmente o involontariamente, tutte le informazioni necessarie al revisore.

Considerando quanto riportato sopra sui limiti intrinseci della revisione, la lettera di attestazione ha una valenza fondamentale, in quanto in assenza della stessa il revisore non è in grado di giudicare se la direzione abbia redatto il bilancio in conformità alle norme che ne disciplinano la redazione e gli abbia fornito tutte le informazioni necessarie.

Nel mese di aprile 2020, e successivamente aggiornato nel febbraio 2022, Assirevi ha emanato il documento di ricerca n. 233 («Le attestazioni della direzione»), aggiornando formalmente le lettere di attestazione al fine di riflettere gli eventuali effetti e le valutazioni dell'impatto Covid-19 e la completezza delle relative informazioni fornite al revisore.

A tal proposito la direzione deve attestare di:
● avere effettuato l’analisi degli impatti correnti e futuri del Covid-19 sull’attività di impresa, con particolare riferimento alla sussistenza del presupposto della continuità aziendale nella redazione del bilancio;
● di aver riflesso gli esiti della valutazione di cui sopra nell’informativa di bilancio che descrive l’incertezza circa gli effetti del Covid-19;
● di avere fornito tutte le informazioni rilevanti relative alla suddetta analisi.

Le attestazioni non rilasciate o non attendibili: impatti e implicazioni

Mentre le attestazioni verbali nella maggior parte dei casi, possono essere corroborate dal revisore tramite il confronto con fonti indipendenti dalla società oppure con gli altri elementi probativi raccolti nel corso della revisione, le attestazioni scritte in alcuni casi possono essere l’unica fonte di elementi probativi ragionevolmente disponibili (ad esempio, le intenzioni della direzione che possono impattare sul criterio di valutazione degli investimenti), pertanto è fondamentale per il revisore ottenere tali attestazioni.

Relativamente alle attestazioni richieste alla direzione del soggetto revisionato, si possono presentare varie casistiche che possono determinare diversi impatti e implicazioni nel processo di revisione.

Tra esse sono da segnalare le seguenti:
mancato rilascio delle attestazioni sulla responsabilità della redazione del bilancio e sulla completezza delle informazioni fornite al revisore: il principio di revisione Isa Italia 580.20 prevede che nel caso in cui la direzione non fornisca le attestazioni previste (paragrafi 10 e 11 dello stesso principio di revisione) il revisore deve dichiarare l’impossibilità di esprimere un giudizio sul bilancio;
mancato rilascio di altre attestazioni: il comportamento della direzione dovrebbe allertare il revisore in quanto potrebbe segnalare l'esistenza di problematiche significative. In tal caso, il revisore dovrà discutere la questione con la direzione al fine di comprendere le motivazioni alla base del mancato rilascio delle attestazioni ed effettuare una rivalutazione dell’integrità della direzione e valutare l’effetto che ciò può avere sull’attendibilità delle attestazioni (verbali o scritte) e degli elementi probativi in generale. Il revisore valuterà a valle di tali procedure il possibile effetto sul giudizio sul bilancio;
dubbi sull’attendibilità delle attestazioni rilasciate in merito alla responsabilità di redazione del bilancio e alla completezza delle informazioni fornite al revisore: il principio di revisione Isa Italia 580.20 prevede che nel caso in cui il revisore conclude che sussistano sufficienti dubbi sull'integrità della direzione tali da rendere non attendibili le attestazioni scritte di cui ai paragrafi 10 e 11, il revisore deve dichiarare l'impossibilità di esprimere un giudizio sul bilancio;
incoerenze tra le attestazioni e gli elementi probativi acquisiti da altre fonti: il revisore dovrà effettuare una rivalutazione del rischio e modificare se necessario la tempistica e l'estensione delle procedure di revisione per indirizzare il rischio.

In conclusione, appare evidente che il mancato rilascio delle attestazioni da parte della direzione della società sottoposta a revisione così come la sussistenza di dubbi sull’attendibilità delle stesse possono avere un impatto diretto e in alcuni casi particolarmente rilevante nella relazione di revisione oppure nella tempistica ed estensione delle procedure di revisione che il revisore deve svolgere al fine di esprimere il proprio giudizio sul bilancio (sia esso separato/individuale che consolidato).

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