Rol, Ace, oneri e crediti: così il consolidato fiscale «recupera» le eccedenze

La possibilità di far confluire in un’unica fiscal unit redditi e perdite di controllante e controllate, attraverso il consolidato fiscale nazionale (articoli 117-129 del Tuir), è un’opportunità interessante per molti gruppi. Opportunità che può risultare più evidente per il 2020, anno in cui gli effetti della crisi da Covid-19 sono variati in funzione dell’attività esercitata e della sua ubicazione. Liquidare le imposte a livello unitario, sommando imponibili positivi e negativi e recuperando eccedenze Ace e oneri finanziari/Rol, nonché crediti d’imposta, può determinare significativi risparmi fiscali e vantaggi finanziari in seno al gruppo.

Meccanismi e requisiti

Il consolidato è un regime fiscale opzionale, attivabile a prescindere dagli obblighi di redazione del bilancio consolidato, che permette di liquidare l’Ires in modo unitario quale somma algebrica dei redditi complessivi netti delle diverse società. Il reddito o la perdita confluisce per intero nella fiscal unit anche quando la consolidante non detiene una partecipazione totalitaria (articolo 118, comma 1, Tuir).

Ciascuna consolidata presenta il proprio modello Redditi (compilando il quadro GN in cui si indicano risultati, crediti, detrazioni d’imposta e ritenute trasferite al consolidato); e la controllante, oltre al proprio modello Redditi, trasmette anche la dichiarazione consolidata (modello Cnm).

Al consolidato possono aderire una o più società residenti di un gruppo (grazie al Dlgs 147/2015, anche le società sorelle con controllante in Paese Ue o See). L’adesione richiede il requisito del controllo (articoli 117 e 120, Tuir), cioè la maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria con partecipazione a capitale e utili (direttamente o indirettamente) superiore al 50%, tenendo conto dell’eventuale riduzione prodotta dalla catena societaria di controllo: ad esempio, Alfa che detiene il 90% del capitale di Beta, che a sua volta detiene il 55% di Gamma, non potrà consolidare quest’ultima, poiché ne detiene indirettamente solo il 49,5 per cento.

Perdite ed eccedenze di oneri

Le perdite che confluiscono al consolidato possono essere usate per compensare redditi di altre partecipanti – nello stesso periodo di imposta – anche se non riferite ai primi tre periodi, non operando il limite dell’80% (circolare 53/E/2011). Se invece il risultato aggregato del consolidato è una perdita, questa potrà essere dedotta nei periodi successivi in base ai consueti limiti dell’articolo 84 del Tuir.

L’articolo 96, comma 14, del Tuir permette inoltre di trasferire l’eventuale eccedenza di interessi passivi indeducibili generatasi in capo a un soggetto, se gli altri partecipanti al consolidato presentano, per lo stesso periodo d’imposta, un’eccedenza di Rol e/o di interessi attivi.

Quando in un periodo d’imposta le eccedenze di Rol sono superiori, nel complesso, agli interessi passivi netti generati da altre società, la parte che non trova capienza non può essere trasferita al consolidato in un futuro esercizio ma potrà essere usata solo dal soggetto che l’ha generata (circolare 19/E/2009).

Se invece sono gli interessi passivi a essere globalmente superiori alle eccedenze di Rol del gruppo, la parte eccedente potrà esser dedotta in seno al consolidato nei periodi di imposta successivi, sempre che il soggetto che l’ha generata non abbia prodotto eccedenze di Rol che ne permettano l’assorbimento (Assonime 46/2009).

Termini e divieti

La possibilità di confluire alla fiscal unit perdite, eccedenze di oneri finanziari o Rol e di Ace decorre dal primo esercizio di adesione al consolidato; le posizioni pregresse possono essere scomputate soltanto dalle singole società che le hanno generate.

Diverso il discorso per le eccedenze d’imposta antecedenti all’ingresso al consolidato: in alternativa all’utilizzo da parte della società che le ha prodotte, queste possono essere trasferite alla consolidante.

Particolare attenzione va prestata a possibili aggiramenti del divieto di riporto a nuovo delle perdite pregresse: ipotesi che può ricorrere quando una società produce reddito (da cui scomputa la perdita ante consolidato) e intende trasferire al consolidato gli oneri finanziari oggetto di variazione in aumento del reddito (circolare 19/E/2009 e risoluzione 67/E/2019).

Per quanto riguarda l’Ace, questa viene scomputata dal reddito imponibile di ciascuna società e, in caso di reddito incapiente, l’eccedenza può essere portata in diminuzione del reddito complessivo del gruppo.

Il trasferimento di Ace, interessi passivi e perdite al consolidato comporta una riduzione del carico impositivo del gruppo: le somme corrisposte in contropartita di questi vantaggi fiscali sono escluse dalla formazione del reddito imponibile delle società che le ricevono.