Solo il vero mandato «clona» i benefici Iva

Negli addebiti eseguiti in forza di un mandato senza rappresentanza (articolo 1705 Codice civile), le prestazioni intercorse fra il mandatario e il terzo si riproducono tali e quali nel rapporto fra mandatario e mandante. È il cosiddetto principio di clonazione, secondo cui l’inquadramento Iva della relazione fra le parti di tale contratto implica la «totale equiparazione» fra i servizi resi e quelli ricevuti (risoluzioni 6/1998 e 146/1999).

Prestazioni «clonate»
L’omologazione delle prestazioni è dunque totalizzante e investe non solo la natura dell’operazione, la quale mantiene le proprie caratteristiche nel “passaggio” da un soggetto all’altro (a meno che nel trasferimento del servizio non si verifichi l’aggiunta di un “quid novi” idoneo a mutare la sostanza di ciò che viene trasferito; risoluzione n. 35/2001), ma anche il relativo regime fiscale.
Se è esente la prestazione ricevuta, pertanto, lo è anche quella addebitata, come conferma la recente risposta a interpello 132/E/2020 relativa alla fatturazione da parte di un centro che, agendo in veste di mandatario, addebita ai pazienti (terzi) le prestazioni sanitarie loro materialmente rese dai medici abilitati (mandanti). Lo stesso avviene, in via di principio, se la prestazione oggetto del contratto è non imponibile o addirittura esclusa dal campo applicativo dell’imposta (nel rispetto delle regole di territorialità, come evidenziato nell’articolo a fianco). Con riguardo a quest’ultimo aspetto, nel principio di diritto 7/2020 le Entrate affermano che non va assoggettato a Iva il rimborso degli oneri retributivi e previdenziali sostenuti dalla mandataria in relazione a un contratto di somministrazione di personale (fermi restando i possibili dubbi sulla compatibilità comunitaria della stessa disciplina di cui alla legge 196/97, oggetto della pronuncia, alla luce della sentenza nella causa C-94/19). Inoltre, il regime fiscale dell’operazione - di esenzione, nel caso specifico - si estende all’eventuale margine che “spunta” il mandatario, come evidenzia la già citata risposta 132/2020 (richiamando fra l’altro le regole dell’articolo 13, comma 2, lettera b), Dpr 633/72 per la determinazione della base imponibile in queste fattispecie).
Tale orientamento assume particolare rilievo, visto che la corte di Giustizia Ue (sentenza C-224/11), trattando dell’addebito di spese assicurative da una società di leasing al locatario, sostiene invece che l’importo può essere fatturato in esenzione solo se viene chiesto il pagamento del puro costo e non invece quando la somma addebitata è superiore a ciò che l’assicurazione fattura alla società di leasing.

I requisiti
Perché si applichino le regole appena viste, l’addebito dev’essere davvero riconducibile a un mandato. Cioè, in linea con la “ratio” dell’istituto, il servizio dev’essere fruibile giuridicamente, ma anche materialmente dal mandante. Non è così se l’addebito concerne, come spesso accade, spese alberghiere o di ristorazione ossia prestazioni che non sono oggettivamente “trasferibili” al mandante, in quanto consumate nella sfera del mandatario. Il limite del meccanismo consiste dunque nella trasferibilità della prestazione, con la conseguenza che la legittimazione giuridica di questi addebiti va cercata altrove.
Se pensiamo alle spese di alberghi e ristoranti da rimborsare a un professionista, per esempio, il loro recupero può essere “assorbito” dalla prestazione principale fatturata al committente (anche se con separata indicazione in fattura), condividendone natura e trattamento fiscale e quindi fuori dalla logica del mandato. Oppure l’addebito potrebbe trarre origine da un’obbligazione generica autonoma, inquadrabile – in ipotesi - come obbligazione di fare, il cui controvalore corrisponde alle somme di cui il prestatore domanda il rimborso. L’esempio potrebbe essere quello di chi si rende disponibile a intervenire gratuitamente a un convegno in veste di relatore a fronte del solo rimborso delle spese di viaggio. Si potrebbe infatti considerare che la prestazione sia solo apparentemente gratuita e che le parti hanno in realtà stabilito di determinarne il corrispettivo facendolo pari all’importo dei costi sostenuti.

Gli esempi

Operazioni esenti
Mario Rossi è un medico che opera all’interno di un centro.
In base all’accordo, il medico fattura al centro seguendo la tariffa concordata e quest’ultimo fattura al paziente, applicando un mark up.
La fattura al paziente è esente anche se il centro consegue un margine?
Dal momento che il rapporto medico-centro si fonda su un mandato senza rappresentanza, l’addebito al paziente avviene seguendo la natura dell’operazione a monte (esente) e il medesimo regime fiscale opera in relazione al margine (risposta 132/2020)

Riaddebito extra mandato
La Alfa Srl opera in qualità di agente. L’accordo con uno dei committenti prevede, oltre al diritto alla provvigione, la possibilità di riaddebitare le spese di vitto e alloggio sostenute per la conclusione dell’affare, seppur entro determinati limiti
Tale riaddebito non è riconducibile a un mandato. Sembra invece essere previsto come una “maggiorazione” della provvigione che, in questo caso, segue il regime dell’intermediazione. Se questa è con Iva al 22%, la stessa aliquota si applica alle spese

Riaddebito spese territoriali
La Beta Srl esegue prestazioni di servizi “generiche” (riconducibili all'articolo 7-ter) nei confronti di un committente soggetto passivo comunitario. Il contratto prevede anche il rimborso analitico delle spese di vitto e alloggio sostenute dal prestatore in Italia e quindi con Iva
Il corrispettivo della prestazione va fatturato senza Iva (articolo 7-ter del Dpr 633/1972). Se, come pare, il rimborso spese costituisce un elemento “accessorio” dell’obbligazione principale, anche le spese di vitto e alloggio vanno fatturate senza Iva

Riaddebito spese extraterritoriali
La Gamma Spa esegue la riparazione di un macchinario (bene mobile) in Irlanda. Il contratto col committente irlandese prevede anche la rifusione delle spese di vitto e alloggio del personale dietro presentazione di idoneo giustificativo
Gamma fattura la prestazione senza Iva ai sensi dell'art. 7-ter del Dpr 633/1972. I costi di vitto/alloggio sono stati gravati di Iva irlandese e, se del caso, può esserne chiesto il rimborso. Come nel caso precedente, il loro riaddebito segue il regime della prestazione (senza Iva)