TELEFISCO/3 Opere lunghe con redditi in più esercizi
La derivazione rafforzata per i soggetti Oic adopter, diversi dalle microimprese, non disattiva le regole di valutazione fiscale delle commesse pluriennali previste dall’articolo 93 del Tuir. È quanto emerge dal chiarimento reso dall’agenzia delle Entrate in occasione di Telefisco 2018.
Alla domanda se la valutazione in bilancio delle opere di durata ultrannuale con il metodo della commessa completata assuma rilievo fiscale, la risposta è stata negativa, nel presupposto che la rappresentazione di bilancio, che «esplicita la rilevazione di componenti reddituali accesi alle variazioni di rimanenze», continua ad essere il presupposto contabile per l’applicazione delle regole all’articolo 93 del Tuir. In altre parole, le rimanenze finali delle opere con tempo di esecuzione ultrannuale concorrono alla formazione del reddito d’impresa imponibile non al momento della loro definitiva ultimazione, bensì esercizio per esercizio, per un importo determinato sulla base dei corrispettivi pattuiti, ovverosia in misura proporzionale alla percentuale di avanzamento (cioè di esecuzione) dei lavori misurabile al termine di ciascuno degli esercizi interessati dalla esecuzione delle opere.
Il chiarimento fornito dall’agenzia delle Entrate, per quanto possa apparire scontato se si considera che esula dall’ambito di applicazione della derivazione rafforzata la «valutazione» dei componenti patrimoniali e reddituali, in quanto fenomeno diverso da quelli di «qualificazione», «imputazione temporale» e «classificazione», assume comunque rilevanza alla luce della diversa conclusione cui si è giunti in riferimento alle commesse contabilizzate dai soggetti Ias/Ifrs adopter, per le quali l’articolo 93 del Tuir non opera.
In tal caso, però, è la diversa «qualificazione» contabile del fenomeno dei lavori in corso su ordinazione prevista dagli standard internazionali (Ias 11 e, dal 2018, Ifrs 15) in termini di «ricavi» (e non più «rimanenze»), riconosciuta fiscalmente a norma dell’articolo 83 del Tuir, a determinare ab origine la non applicazione dell’articolo 93 del Tuir (circolare 7/E/2011). Diversa qualificazione non prevista, invece, dall’Oic 23 che continua a contabilizzare le commesse pluriennali in termini di variazione di rimanenze.
Tuttavia, l’introduzione della derivazione rafforzata nella determinazione del reddito imponibile dei soggetti Oic adopter dovrebbe, comunque, produrre alcuni effetti in relazione alle commesse ultrannuali. Infatti, dovrebbe trovare ora riconoscimento fiscale l’eventuale combining e segmenting di commesse effettuato in bilancio in applicazione dell’Oic 23. La questione non è secondaria. L’adozione del combining/segmenting nella contabilizzazione delle commesse influenza, infatti, la determinazione del margine economico attribuibile ad ogni attività svolta lungo la durata della commessa.
Prima delle modifiche introdotte in sede di conversione del Dl Milleproroghe 2017, parte della dottrina negava il riconoscimento fiscale di tali modalità di contabilizzazione, sul presupposto che l’articolo 93 del Tuir individuava chiaramente il proprio ambito di applicazione nelle «opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario». Pertanto, punto di partenza per l’individuazione della commessa era il dato contrattuale, dando, anche, rilievo al carattere di indivisibilità oggettivo-funzionale che connota l’opera da realizzare (risoluzione 342/E/2002). Ciò determinava la necessità per le imprese appaltanti di gestire un doppio binario civilistico-fiscale.
Tale posizione sembra potersi ritenere superata dal riconoscimento delle diverse “qualificazioni” di bilancio sancito dall’articolo 83 del Tuir per i soggetti Oic (diversi dalle microimprese). La contabilizzazione della commessa con il metodo del combining e del segmenting diviene prodromica alla disciplina dell’articolo 93 del Tuir che “naturalmente” si applica alla commessa così come contabilizzata in bilancio in applicazione dell’Oic 23.
