Transfer pricing, da indagini di mercato e perizie le alternative allo scudo sulle sanzioni

La penalty protection in tema di transfer pricing ha attratto l’attenzione degli operatori, comportando un generale disinteresse per altri profili di cautela e tutela. Eppure lo stesso Dm 14 maggio 2018 palesa ampi margini di incertezza, opinabilità e apprezzamento estimativo.

Va quindi ribadito che le sanzioni scaturenti dall’applicazione dei prezzi/valore in luogo dei corrispettivi praticati potranno risultare inapplicabili ove il contribuente abbia attivato il regime premiale facoltativo della penalty protection, ma potranno risultare non punibili anche in ragione di altre esimenti.

Nella logica estimativa del prezzo/ valore si pone in primo piano il tema delle rilevazioni eseguite nel rispetto della continuità dei valori di bilancio e secondo corretti criteri contabili e delle valutazioni eseguite secondo corretti criteri di stima, che a norma dell’articolo 6, comma 1, del Dlgs n. 472/1997 non danno luogo a violazioni punibili. In ragione dello stesso articolo 6, in ogni caso non si considerano colpose le violazioni conseguenti a valutazioni estimative se differiscono da quelle accertate in misura non eccedente il 5%. Ma più in generale la non punibilità potrebbe scaturire da errore sul fatto, stante la non punibilità di tale errore incolpevole ex articolo 6, comma 1. Si pensi al contribuente che si basi incolpevolmente su indagini di mercato, analisi comparative, perizie estimative eccetera, che poi a valle, magari a distanza di anni, vengano confutate e disattese dall’agenzia delle Entrate.

La non punibilità potrebbe derivare anche da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle norme in tema di determinazione dei valori dei prezzi in base al decreto ministeriale; invero tali norme, di rango regolamentare, presentano profili di complessa interpretazione e problemi applicativi e di quantificazione forieri di gravi incertezze, almeno in determinati settori merceologici; tuttavia, mentre la giurisprudenza di merito valorizza molto tale esimente in tema di trasnfer pricing (Ctp Milano n. 2868/2021), la Corte di cassazione tende ad escluderne l’applicabilità alla radice (n. 20805/2017).

Infine, potrebbe ipotizzarsi l’esonero da responsabilità del contribuente e la punibilità dell’«autore mediato». L’articolo 10 del Dlgs n. 472/1997 prevede che, ferma restando l’applicazione del concorso di persone nell’illecito, chi (quale autore mediato) induce altri in errore incolpevole e determina la commissione di una violazione ne risponde in luogo del suo autore materiale/diretto. Pertanto, ove fra il contribuente ed un soggetto terzo qualificato (consulente, società di servizi, intermediari ecc.) si configuri un rapporto tale da dar corpo a comportamenti riconducibili all’articolo, si aprirebbero scenari meritevoli della massima considerazione.

Da ultimo va fatto un cenno alle valutazioni di convenienza richieste al contribuente ai fini dell’attivazione della penalty protection.

A favore dell’attuazione del regime premiale depongono:

• la non applicazione delle sanzioni amministrative;

• la possibilità di utilizzare la relativa documentazione a sostegno della efficace difesa delle operazioni infragruppo, essendo chiaro che sarebbe altrimenti estremamente difficile, o quantomeno poco credibile, reperire analoga documentazione successivamente alle contestazioni.

Emergono tuttavia diversi elementi a sfavore:

• i costi necessari alla predisposizione della documentazione;

• gli oneri amministrativi di gestione delle procedure;

• l’alterazione del naturale assetto dell’onere probatorio, giacché la documentazione predisposta va a colmare l’asimmetria informativa altrimenti gravante sull’Agenzia;

• le più elevate probabilità del controllo in ragione dell’evidenza scaturente dall’apposita comunicazione resa all’Agenzia. Fondamentale fattore di criticità risulta essere l’assenza di criteri automatici ed oggettivi, stante l’ampio potere di apprezzamento dell’Agenzia in merito all’idoneità della documentazione.

Il quadro valutativo va quindi ponderato attentamente, prendendosi in considerazione variegate ipotesi alternative, anche sulla base delle peculiarità merceologiche del settore, della prassi commerciale, degli Stati interessati, della struttura e dimensione del gruppo societario ecc.

Il contribuente potrebbe scegliere di predisporre indagini di mercato, perizie estimative ecc., senza attivare il regime della penalty protection. In tal caso potrebbe ragionevolmente confidare nella inapplicabilità delle sanzioni in ragione delle esimenti generali, puntando al tempo stesso a non evidenziare la propria peculiare posizione mediante l’apposita comunicazione all’Agenzia ed a riservarsi l’utilizzo più mirato della propria documentazione alternativa, a seconda dell’andamento dei controlli e dei giudizi. Il vantaggio differenziale della non applicabilità delle sanzioni potrebbe risultare poi attenuato ove il contribuente si avvalesse della definizione agevolata ex articolo 17, comma 3, del Dlgs n. 472/1997, senza pregiudizio alcuno per la contestazione relativa al tributo.

Si consideri infine, che il contribuente, per mettersi al riparo dal rischio di giudizi negativi dell’Agenzia, potrebbe negoziare l’inserimento di specifiche clausole di garanzia nei contratti stipulati con i soggetti incaricati di predisporre ed aggiornare l’apposita documentazione.

Questo articolo fa parte del Modulo24 Accertamento e riscossione del Gruppo 24 Ore. Leggi gli altri articoli degli autori del Comitato scientifico e scopri i dettagli di Modulo24