Tutti gli enti pubblici possono riconoscere gli enti formatori privati

Per la formazione è il riconoscimento pubblico del soggetto erogatore a determinare l’esenzione Iva. E questo a prescindere dal fatto che sia un ente privato e dalla sua forma giuridica. Come sottolinea il Principio di interpretazione 3 di Modulo 24 Iva, a fissare chiari limiti soggettivi e oggettivi all’esenzione è l’articolo 10, comma 1, numero 20) del Dpr 633/72, che come integrato dall’articolo 32 del Dl 124/2019, recepisce nell’ordinamento nazionale le previsioni dell’articolo 132, paragrafo 1, lettera i) della direttiva 2006/112/Ce.

In merito all’individuazione del requisito soggettivo, l’ambito di analisi è ristretto agli istituti o scuole riconosciuti da Pa e agli enti del Terzo settore di natura non commerciale (con delimitazione attualmente alle Onlus), nonché agli insegnanti per le lezioni impartite a titolo personale.

La Corte di giustizia Ue ha chiarito che i servizi educativi e formativi interessati dalla norma della direttiva sono esentati solo se effettuati da enti di diritto pubblico aventi uno scopo di istruzione o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro interessato aventi finalità simili sempre che gli altri organismi – cioè gli organismi privati – soddisfino il requisito di perseguire finalità simili a quelle dei suddetti organismi di diritto pubblico (sentenza 28 novembre 2013, causa C-319/12, punto 35).

A questo principio generale si ricollegano la risposta delle Entrate 487/ 2021 e la circolare 53/E/2007; vi si afferma che alla terminologia «istituti o scuole» deve essere attribuito valore descrittivo, in relazione ai soggetti che normalmente svolgono attività didattica o di formazione, e non il significato di un’indicazione tassativa dei soggetti ammessi a fruire del regime di esenzione, non rilevando la forma giuridica del soggetto che effettua le prestazioni didattiche che sia impresa, ente commerciale e non.

Le lezioni di docenti, a titolo personale, rese attraverso un istituto di istruzione sono esenti da Iva solo se impartite per proprio conto e sotto la propria responsabilità, a rischio della propria retribuzione in caso di soppressione dei corsi (sentenza Corte di giustizia Ue 14 giugno 2007, causa C-445/05). Se il docente eroga la propria attività, in qualità di libero professionista, nell’ambito di corsi di formazione proposti da un ente terzo che provveda a retribuirlo e si assume ogni rischio per la gestione dei detti corsi, la prestazione è imponibile Iva (sentenza 28 gennaio 2010, causa C-473/08 e conforme l’interpello 457/2021).

Suscita le maggiori complessità interpretative sul presupposto soggettivo il concetto di riconoscimento o accreditamento da parte della Pa e la sua portata:

se sull’intera attività svolta per i servizi didattici o di formazione del soggetto (interpello del 27 ottobre 750/2021, risoluzione 134/E/2005);

o se delimitata al singolo corso (risoluzioni 150/1994, 205/E/2002 e 52/E/2021);

o addirittura all’ambito territoriale (interpelli 25 e 85 del 2021).

La circolare 22/E/2008, par. 3, afferma che va verificata (dal soggetto pubblico che opera il riconoscimento) la natura sostanziale dell’attività svolta, se ritenuta rispondente ai requisiti didattico-educativi e quindi idonea al raggiungimento degli obiettivi formativi perseguiti. Il riconoscimento non è prerogativa esclusiva delle Pa scolastiche. Opera infatti, in relazione alla competenza settoriale, anche attraverso Pa diverse (risoluzione 205/E/2002) e può determinarsi, caso per caso, anche per atto concludente nelle prestazioni approvate e finanziate nelle varie articolazioni organizzative da amministrazioni statali, regioni, enti locali, università, eccetera, le quali operano al contempo attività di controllo e di vigilanza rispetto agli obiettivi formativi tutelati dall’interesse pubblico (par. 5 circolare 22/E/2008 e interpello 457/2021 per le attività formative degli Ordini professionali).