I principi contabili salvano la deducibilità del costo

La determinazione della base imponibile per le società di capitali è di regola ispirata al principio di derivazione dal conto economico, per cui i criteri di imputazione temporale previsti dai principi contabili possono derogare alle regole fiscali sancite dal Tuir, a condizione che la contabilizzazione dei componenti del reddito d'impresa sia avvenuta nel rispetto, oltre che dei predetti principi contabili, anche delle variazioni obbligatorie, in aumento o in diminuzione, conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti dalle disposizioni dello stesso Tuir. Lo ha stabilito la Cassazione, con l'ordinanza n. 10285/2021.

Variazioni fiscali sul bilancio presupposto
La corposa pronuncia ripercorre l'evoluzione normativa in materia di imputazione temporale dei componenti di reddito, osservando come il principio di derivazione abbia ispirato le scelte legislative sin dalla legge delega del 1971, passando per diverse modifiche normative sino a giungere all'attuale formulazione per cui, in base all'articolo 83 del Tuir, il reddito complessivo è determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti dal Tuir.

Nei casi in cui trova applicazione il principio di “derivazione semplice” delineato nel primo periodo del comma 1 dell'articolo 83, la disciplina del bilancio viene “presupposta” dal legislatore tributario, che non entra nel merito delle valutazioni effettuate dal redattore del bilancio per giungere al dato del risultato (utile o perdita) del bilancio stesso, assunto quale “mero fatto” ai fini della determinazione del reddito di impresa, salva l'applicazione delle variazioni in aumento o in diminuzione stabilite dalle disposizioni del Tuir (cfr. Cassazione 28355/2009).

La “derivazione rafforzata”
Invece, per i soggetti (diversi dalle micro imprese) che, per obbligo o per scelta, redigono il bilancio di esercizio secondo i principi contabili internazionali IAS/IFRS o nazionali OIC, l'ultimo periodo dell'articolo 83, comma 1, dispone un vero e proprio rinvio, anche in deroga alle disposizioni del Tuir, ai “criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti da detti principi contabili” (c.d. derivazione rafforzata), non limitandosi, dunque, alla mera presupposizione dei principi contabili che richiama.
Con la Cassazione n. 10285/2021 è stato stabilito che le suindicate disposizioni hanno recepito, positivizzandolo, l'esito interpretativo del coordinamento sistematico tra il principio di derivazione sancito dal comma 1 dell'articolo 83 e il principio di competenza di cui all'articolo 109 del Tuir, rappresentato dalla prevalenza dei criteri di imputazione temporale dettati dai principi contabili rispetto a quelli di carattere generale e residuale posti dal citato articolo 109.

Nel caso di specie, una Srl aveva acquistato all'asta un immobile, iscrivendo il relativo costo in bilancio e sospendendolo mediante imputazione alle rimanenze e, quindi, l'anno successivo, dopo la rivendita del cespite, aveva contabilizzato il ricavo e, in contropartita, lo aveva stornato dalle rimanenze, così deducendo la componente negativa nell'esercizio in cui il bene era stato venduto. Secondo il Fisco, invece, il costo avrebbe dovuto essere imputato e dedotto quando in precedenza era avvenuto il trasferimento dell'immobile per aggiudicazione dell'asta; da qui la ripresa fiscale.

I giudici di merito avevano dato ragione alle Entrate, ma la Cassazione ha bocciato la decisione, perché in tal modo era stata accordata prevalenza alla regola generale fiscale di imputazione dei costi sancita dall'articolo 109 del Tuir rispetto allo specifico criterio contabile (c.d. costi-ricavi-rimanenze: si veda OIC 13) adottato dalla società nella contabilizzazione di tale operazione economica, così incorrendo nella violazione del principio di derivazione di cui all'articolo 83 del Tuir.

Argine ai rilievi di competenza
Sebbene i fatti di causa riguardino periodi d'imposta in cui l'articolo 83 non era ancora quello attualmente vigente, tuttavia, la Suprema corte ha già considerato l'evoluzione normativa susseguitasi, come sopra illustrata, ed è quindi pervenuta alle conclusioni odierne, che trovano immediata applicazione nei confronti di tutti i soggetti, diversi dalle micro imprese, che siano IAS/OIC adopter, e rilevano per tutte le fattispecie relative alle imputazioni temporali di componenti di reddito.

Infine, la Cassazione n. 10285/2021 dovrebbe anche “arginare” i rilievi di competenza del Fisco: infatti, nella misura in cui l'impresa si sia attenuta ai corretti principi contabili, l'Ufficio non può più contestare il mancato rispetto delle specifiche regole di competenza previste dall'articolo 109 del Tuir, che spesso divergono - come noto - da quelle civilistiche di imputazione a bilancio dei componenti reddituali. Peraltro, sebbene la Suprema corte non si sia ancora pronunciata specificamente sul punto, si deve ritenere che, qualora il Fisco intenda contestare il periodo d'imputazione del componente reddituale, per errata applicazione dei principi contabili, spetta all'Ufficio dimostrare, appunto, il mancato rispetto di tali principi contabili.

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