Fusioni, doppio vitality test non giustificato dalla normativa

Nella risposta ad interpello n. 234 del 28 aprile scorso è riaffermata dall'agenzia delle Entrate la discutibile interpretazione secondo cui nella fusione i requisiti di vitalità ex articolo 172, comma 7 del Tuir devono sussistere nel periodo precedente la delibera di fusione e permanere fino alla data di sua efficacia giuridica (vedi anche le circolari 9/E/2010 e 6/E/2016). Altrettanto, secondo la prassi, in caso di retrodatazione fiscale il vitality test deve essere verificato per i soggetti coinvolti nella fusione anche con riferimento al periodo interinale ragguagliando ad anno i valori assunti (risoluzioni 116/E/2006 e 143/E/2008; risposta n. 73/2022). Tali interpretazioni, cui si plasmano molte società per evitare il contenzioso, contrastano con la lettera della norma e l'intento voluto dal legislatore. Così, ove una newco costituita in corso d'anno (x) decidesse di chiudere il periodo d'imposta al termine dell'anno successivo (x+1) realizzando solo perdite fiscali e procedesse a incorporare a metà di detto ultimo periodo (x+1), con fusione non retrodatata, una società preesistente in utile e con periodo solare, è da escludere che oggetto di fusione sia una “bara fiscale”, peraltro risultando assenti (come per le newco nei Mlbo) precedenti periodi utili alla verifica della vitalità. L'articolo 11, comma 2, della legge 212/2000 consente la presentazione di un'istanza per la disapplicazione della norma sebbene, si badi, la sua omissione comporti al più il raddoppio della sanzione ex articolo 11, comma 7-ter del decreto legislativo 471/1997, non potendo mai precludere la tutela giurisdizionale al contribuente provante l'assenza di un intento elusivo (circolare 9/E/2016). Intento che peraltro con riferimento a una incorporante neocostituita risulterebbe difficile da configurare mancando un'attività di svuotamento o depotenziamento di una preesistente società (principio di diritto n. 6 del 2018; risoluzione 337/E/2002). L'Agenzia continua pertanto ad interpretare estensivamente il quarto periodo del comma 7 dell'articolo 172 (in distonia con la risoluzione 54/E/2011, sebbene con riferimento al limite del PN) imponendo un doppio test di vitalità (in contrasto con il dato normativo e mai condiviso in dottrina, si vedano la circolare Assonime n. 31/2007, ADC n. 176/2009; Tar Lombardia n. 6353/36/2016), peraltro mai chiarendo l'eventuale abbandono anche delle perdite fiscali meno recenti ove non sia superato il solo vitality test del periodo interinale.

All'Agenzia non rimane che contestare l'intento elusivo commesso nell'interim period gravandosi dell'onere della prova mentre in contenzioso potrà risultare utile alla società fornire prova del fatturato stagionale, l’assenza di patologie da preliquidazione, le economie di scala ottenute con l'aggregazione, la dinamica dei licenziamenti e riassunzioni, il passaggio di tangibles e intangibles funzionali alla prosecuzione dell’attività dell'incorporante (Ctp Brescia n. 136/1/2018).