Bilanci, per i cambi si applicano anche tassi internazionali

L'opera di adeguamento delle norme fiscali alle nuove regole di bilancio, attuata dall'articolo 13-bis del Dl 244/2016 (introdotto in sede di conversione) si estende anche ai tassi di cambio utilizzati in contabilità. Viene, infatti, aggiunto al comma 9 dell'articolo 110 del Tuir un nuovo periodo, secondo cui «sono tuttavia applicabili i tassi di cambio alternativi forniti da operatori internazionali indipendenti utilizzati dall'impresa nella contabilizzazione delle operazioni in valuta, purché la relativa quotazione sia resa disponibile attraverso fonti di informazione pubbliche e verificabili». Prima di questo intervento, la citata disposizione si componeva di un solo periodo che disponeva che agli effetti delle norme in tema di Ires (ma anche di Irpef) che vi fanno riferimento, il cambio delle valute estere in ciascun mese è accertato, su conforme parere dell'Ufficio italiano dei cambi, con provvedimento dell'agenzia delle Entrate, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale entro il mese successivo (da notare che la norma continua a far riferimento all'Ufficio italiano cambi, seppur soppresso dal Dlgs 231/2007 e sostituito dalla Banca d'Italia).

Dalla relazione governativa all'emendamento alla legge di Bilancio 2017 (poi trasfuso nel Milleproroghe) si legge che «il mercato si sta rivolgendo verso il WMR – World Markets Company's/Reuters) …. che utilizza prezzi provenienti da fonti primarie di liquidità» e pertanto affidabile e non manovrabile. Del resto, sul sito della Banca d'Italia di legge che «a partire dal 1° luglio 2016 i cambi di riferimento dell'euro saranno pubblicati intorno alle 16:00 (ora dell'Europa Centrale - Cet). Il nuovo sistema di pubblicazione differita serve a rafforzare la natura puramente informativa dei tassi di cambio di riferimento della Bce. Pertanto, l'uso di questi tassi a scopi transattivi è fortemente scoraggiato».

La relazione, inoltre, afferma che lo scopo di tale modifica è quella di evitare il più possibile i doppi binari civili fiscali soprattutto per quelle imprese che effettuano conversioni e/o coperture puntuali delle operazioni in valuta. Si ricorda che l'articolo 110, comma 2, del Tuir prevede che proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera, salva diversa disposizione, sono determinati applicando le regole dell'articolo 9 del Tuir. Ciononostante quelli in valuta estera, percepiti o effettivamente sostenuti in data precedente, si valutano con riferimento a tale data. L'articolo 9, comma 2 del Tuir prevede che questi componenti in valuta estera sono valutati secondo il cambio del giorno in cui sono stati percepiti o sostenuti o del giorno antecedente più prossimo e, in mancanza, secondo il cambio del mese in cui sono stati percepiti o sostenuti. Per come risulta formulato il secondo periodo aggiunto al comma 9 dell'articolo 110, sembrerebbe che il cambio alternativo si renda applicabile alle sole ipotesi in cui le norme fiscali si riferiscano ad un cambio mensile in maniera residuale. Ciononostante, si potrebbe ritenere (in attesa di chiarimenti ufficiali) che tale cambio alternativo possa essere fiscalmente rilevante in tutte le ipotesi in cui esso è lecitamente usato in contabilità proprio in virtù della volontà di evitare il doppio binario come affermato dalla relazione governativa. Se in contabilità un'operazione viene contabilizzata alla data della consegna del bene utilizzando il cambio alternativo a tale data, esso non può a nostro avviso che rilevare anche fiscalmente.

Le ipotesi di applicazione dell'articolo 110, comma 9, riguardano tutti quei casi in cui viene fatto esplicito riferimento ad un cambio mensile quali ad esempio:

compilazione del quadro RW per le attività estere in valuta da valorizzare (circolare 38/E/2013);

plusvalenze/minusvalenze da cessione a termine di valute (articolo 68, comma 6, Tuir);

valutazione dei contratti di copertura al rischio di cambio (articolo 110, comma 3, Tuir) .

Se le premesse sono corrette, tale nuovo cambio alternativo (e non altri cambi che in determinati Paesi potrebbero anche meglio riflettere il valore della valuta) potrà essere applicato anche a tutte le altre ipotesi in cui il cambio rileva fiscalmente come ad esempio:

la valutazione al cambio di chiusura di attività e passività per le quali il solo rischio di cambio (risoluzione 125/E/2007) è simmetricamente (articolo 112 Tuir) coperto con contratti di copertura di tale rischio (articolo 110, comma 3);

la valutazione delle disponibilità liquide (cassa e conti correnti di cui si può disporre in ogni momento) in valuta, le quali non rientrano nel novero dell'articolo 110, comma 3 del Tuir (direttiva Map 18 maggio 2006, Assonime Circolare 24/2006 e alcuni interpelli non pubblicati). Contabilmente, esse sono valutate al cambio in vigore alla data di chiusura (Codice civile, articolo 2426, n. 8-bis e Oic 14 paragrafo 19) dell'esercizio mentre fiscalmente per esse dovrebbe valere il cambio proposto dall'articolo 110, comma 9, del Tuir e quindi anche quello alternativo come sopra definito.

Secondo questa impostazione, l'articolo 110, comma 9, finirebbe con il rappresentare una norma di chiusura, tesa ad individuare il cambio fiscalmente rilevante in tutte le ipotesi in cui esso non è individuato.○