Costi deducibili, Oic o Tuir per le perdite su mini crediti

L’adeguamento del Tuir alle nuove regole di bilancio per i soggetti Oic-adopter pone delicate questioni in termini di competenza, ad esempio con riferimento alle perdite su crediti, tema particolarmente rilevante in sede di chiusura di esercizio.

In caso di insolvenze derivanti da procedure e dai cosiddetti “minicrediti”, il comma 5-bis dell’articolo 101 del Tuir (applicabile dal periodo d’imposta 2015) prevede che la deduzione del costo sia ammessa nel periodo di imputazione in bilancio, anche quando l’imputazione avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, in base al comma 5, sussistono gli elementi certi e precisi (ad esempio il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale), sempreché l’imputazione non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito dal bilancio. Ciò significa che la deduzione fiscale può avvenire nell’ambito di un periodo di tempo che nasce nel periodo d’imposta di insorgenza della perdita determinato dal legislatore fiscale e termina nel periodo d’imposta in cui le regole contabili impongono la cancellazione del credito. Questo aspetto, tuttavia, per le strutture diverse dalle micro-imprese di cui all’articolo 2435-ter del Codice civile deve essere valutato alla luce del principio di derivazione rafforzata, previsto, anche per i soggetti che applicano i principi Oic (diversi, appunto, dalle micro-imprese), dal nuovo articolo 83 del Tuir, come modificato dall’articolo 13-bis, comma 2, del Dl 244/2016 e “attuato” dal decreto 3 agosto 2017.

In base a tale principio, infatti, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione recati dai nuovi principi contabili sono in linea generale fiscalmente riconosciuti, anche ove questi non siano in linea con i criteri precedentemente dettati dalle norme fiscali, in particolare dai commi 1 e 2 dell’articolo 109 del Tuir. Tuttavia, come anticipato, l’articolo 101, comma 5, del Tuir detta una propria regola di competenza, in particolare per i “minicrediti” e le posizioni coinvolte da una procedura.

Quid iuris, quindi, ai fini dell’individuazione della corretta competenza fiscale a decorrere dal 2016 per i soggetti diversi dalle micro-imprese e, presumibilmente, diversi dalle società di persone e imprese individuali (riconoscendo tuttora applicabile a tali strutture la «derivazione semplice» di cui al “tradizionale” assetto del Tuir)? In proposito sono possibili due tesi. La prima riconosce ancora effetto alla statuizione “temporale” di cui ai commi 5 e 5-bis dell’articolo 101 del Tuir, in base al fatto che l’applicabilità di queste disposizioni non sarebbe interessata dalla «derivazione rafforzata» (come si ricava dalle circolari 26/E/2013 e 7/E/2011).

Diversamente, appare sostenibile (e preferibile ad avviso di chi scrive) la tesi secondo cui la derivazione rafforzata imposta dalle recenti modifiche per i soggetti Oic diversi dalle micro-imprese sia in grado di superare anche il dettato dei commi 5 e 5-bis dell’articolo 101 che andrebbero, in buona sostanza, “riletti” alla luce del nuovo principio. Ciò in considerazione del fatto che, a seguito delle modifiche imposte all’articolo 83 del Tuir dal Dl 244/2016, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti dai rispettivi princìpi contabili (in questo caso Oic15 e Oic29) si applicano in deroga anche «alle disposizioni dei successivi articoli» della sezione I del Tuir, e, quindi, anche di quanto disposto – limitatamente a questi specifici aspetti – dai commi 5 e 5-bis dell’articolo 101 del Tuir.