Per le imprese coerenza obbligatoria tra contratti e bilanci

Il principio della prevalenza della sostanza sulla forma nei bilanci, introdotto nell’articolo 2423-bis del Codice civile dal Dlgs 139/2015 , impone la collaborazione tra soggetti che redigono il bilancio e soggetti che si occupano della contrattualistica.

Infatti, l’articolo 2423-bis, n. 1-bis), prevede che nella rilevazione e presentazione delle voci va tenuto conto della sostanza dell’operazione o del contratto, eliminando il riferimento alla funzione economica dell’elemento (voci) dell’attivo e del passivo: la relazione ribadisce che la sostanza deve essere riferita al contratto o all’operazione secondo un approccio più coerente con la direttiva europea 34/2013 .

Dialogo necessario

La relazione fa due importanti precisazioni: la sostanza è quella «economica» e l’applicazione pratica di tale principio sarà effettuata dalla legge e dai principi contabili, i quali in tal caso acquisiscono importanza fondamentale.

Questo significa, per le imprese che redigono il bilancio in base alle norme del Codice civile, dover affrontare e risolvere i problemi a suo tempo incontrati dalle imprese che redigono il bilancio adottando i principi Ias/Ifrs. In sostanza, commercialisti e responsabili del bilancio devono colloquiare con avvocati e responsabili della contrattualistica. È importante che i diversi soggetti interloquiscano preventivamente, perché una volta che i contratti sono definitivi possono sorgere problemi.

Due situazioni

Le situazioni che possono verificarsi sono sostanzialmente due: il contratto non pone problemi contabili perché sostanza economica e forma giuridica corrispondono; il contratto pone problemi contabili perché la sostanza economica non corrisponde alla forma giuridica. Nel primo caso non si pongono problemi contabili.

Nel secondo si possono presentare problemi e le situazioni ipotizzabili sono due.

La prima è quella in cui il contratto, come giuridicamente impostato, non può essere modificato e/o integrato per vari motivi, che possono riguardare anche i rapporti con la controparte. Ad esempio, in caso di cessione di un bene, se non sono soddisfatte le condizioni previste nei principi contabili che impongono il trasferimento alla controparte dei rischi e benefici derivanti dalla cessione, il contratto non comporta per il cedente la rilevazione del ricavo. Questo significa che il bene resta iscritto nel bilancio del «cedente giuridico» il quale tuttavia non è cedente ai fini della redazione del bilancio. Ciò, ad eccezione delle micro-imprese, è valido anche ai fini fiscali in base alla derivazione rafforzata: pertanto, il comportamento tenuto in bilancio non impone variazioni fiscali.

Contratti modificabili

La seconda situazione si verifica quando il contratto, non redatto nel rispetto anche della sostanza economica, può essere modificato per far convergere sostanza e forma giuridica: in questo caso, ad esempio, la cessione ha rilevanza bilancistica e giuridica e non si pongono problemi. Anche in questa ipotesi non emergono rischi di carattere fiscale perché vale il principio di derivazione rafforzata e, pertanto, rileva il comportamento tenuto nel bilancio (con l’eccezione delle micro-imprese).

Esempi sono presenti nel principio contabile Oic 15 in riferimento alla cancellazione dei crediti per la quale ha rilevanza la sostanza contrattuale e, per l’iscrizione delle attività, nei principi Oic 13 Rimanenze, Oic 16 e Oic 24 sulle immobilizzazioni materiali e immateriali.