Deducibilità degli interessi passivi con nuovi criteri in arrivo
Con il comunicato stampa 14, lo scorso 8 agosto il Consiglio dei ministri ha dato notizia, dell’approvazione di sette decreti legislativi di adeguamento dell’ordinamento nazionale alla normativa europea. In questo approfondimento ci occuperemo delle modifiche introdotte all’articolo 96 del Dpr 917/1986 (Tuir), in materia di deducibilità degli interessi passivi, da uno dei suddetti decreti legislativi, con il quale è stata data attuazione all’articolo 4, della direttiva (Ue) 2016/1164, che fissa regole minime comuni contro le pratiche di elusione fiscale. In particolare la direttiva - al fine di contrastare l’erosione delle basi imponibili effettuata dai gruppi di imprese che collocano i prestiti infragruppo in paesi ad alta tassazione (per beneficiare della deducibilità degli interessi passivi) e i profitti in paesi a bassa tassazione - ha stabilito che gli interessi passivi potranno essere deducibili fino al 30% dell’Ebitda (margine operativo lordo).
Questa disposizione ha comportato la necessità di una profonda rivisitazione dell’articolo 96 del Tuir da parte del legislatore nazionale, con l’emanazione del sopra citato decreto legislativo.
Tali modifiche, che troveranno sicura collocazione all’interno dei modelli di dichiarazione dei redditi dei prossimi anni, renderanno altresì necessario un adeguamento (in alcuni casi anche importante) dei software gestionali, che di regola - oltre ad effettuare i calcoli previsti a livello dichiarativo - classificano e gestiscono le informazioni necessarie ad effettuare tali calcoli all’interno delle proprie basi dati.
Le modifiche all’articolo 96 del Tuir
Vediamo di seguito, comma per comma, quali sono le principali novità contenute nel novellato articolo 96 del Tuir.
•Il nuovo comma 1 prevede:
■l’assoggettamento alla disciplina della deducibilità degli interessi passivi anche degli oneri finanziari “assimilati” capitalizzati, ossia quelli imputati ai beni materiali e immateriali strumentali in aumento del costo ammortizzabile. La nuova disciplina comporterà la verifica della deducibilità di tali interessi nell’anno in cui sono contabilmente rilevati e capitalizzati (con conseguente eventuale loro indeducibilità totale o parziale), fermo restando il riconoscimento integrale, ai fini fiscali, del valore contabile del bene ad incremento del quale è stata operata la capitalizzazione;
■tali oneri finanziari “assimilati” si rendono deducibili in ciascun periodo di imposta fino a concorrenza dell’ammontare complessivo degli interessi attivi e proventi finanziari “assimilati” di competenza del periodo d’imposta o riportati da periodi d’imposta precedenti, da calcolarsi ai sensi del successivo comma 6.
Dal punto di vista operativo, occorrerà capire come tale novità avrà effetto sugli ammortamenti e quindi in che modo dovranno essere adeguate le procedure informatiche.
•Il comma 2 stabilisce che la deducibilità dell’eccedenza degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati, rispetto al totale degli interessi attivi (imponibili) del periodo e dell’eccedenza di interessi attivi riportata da periodi d’imposta precedenti, è consentita nei limiti del 30% del risultato operativo lordo della gestione caratteristica del periodo e del 30% del Rol riportato da periodi precedenti, ai sensi del successivo comma 7. Viene specificato che deve essere utilizzato prioritariamente il 30% del Rol del periodo d’imposta e successivamente il 30% del Rol riportato da periodi d’imposta precedenti, a partire dal più remoto.
•Il comma 3 specifica che la disciplina si applica agli interessi passivi e attivi, nonché agli oneri e proventi finanziari ad essi assimilati qualificati come tali dai principi contabili adottati dall’impresa.
Per assumere rilevanza, gli interessi devono derivare da un rapporto contrattuale avente causa finanziaria oppure contenente una componente di finanziamento significativa.
Ne consegue che potrebbero rientrare nell’ambito di applicazione dei limiti di deducibilità anche gli interessi derivanti da debiti di natura commerciale, qualora essi siano rilevati contabilmente, in quanto contenenti una componente di finanziamento da ritenersi significativa (ai sensi del principio contabile Ifrs 15). Inoltre per i soggetti operanti con la pubblica amministrazione si considerano interessi attivi rilevati anche gli interessi legali di mora previsti dalla normativa vigente.
•Il comma 4 definisce il risultato operativo lordo (Rol) come differenza tra il valore e i costi della produzione all’articolo 2425 del codice civile, lettere a) e b), assunti nella misura risultante dall’applicazione delle disposizioni volte alla determinazione del reddito di impresa.
Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico corrispondenti.
Non vengono più esclusi dal calcolo del Rol, a differenza dell’attuale normativa, i componenti straordinari derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda.
Inoltre in luogo del «Rol contabile», assume rilevanza il «Rol fiscale», in cui le voci che lo compongono sono assunte in misura pari al loro valore fiscale rilevante ai fini delle disposizioni in materia di determinazione del reddito d’impresa.
•Il comma 5 definisce le modalità di deducibilità degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati che risultano indeducibili in un determinato periodo d’imposta, dal reddito dei successivi periodi d’imposta.
•Il comma 6 stabilisce la riportabilità dell’eccedenza degli interessi e proventi attivi sugli interessi e oneri finanziari passivi, nei periodi d’imposta successivi.
•Il comma 7, stabilisce il riporto ai successivi cinque periodi di imposta dell’eccedenza di Rol.
•Il comma 8 specifica in quali casi le disposizioni contenute nei commi da 1 a 7, non si applicano in relazione agli interessi passivi e agli oneri finanziari assimilati che presentano determinate caratteristiche.
La novità, in questo caso, è che se le attuali esclusioni sono fondate su un criterio soggettivo -non più compatibile con la Direttiva - le nuove esclusioni sono di tipo oggettivo e sono limitate agli interessi passivi con riferimento ai quali sono riscontrate le specifiche condizioni.
•I commi 9, 10 e 11 individuano gli interessi passivi esclusi dai limiti di deducibilità e relativi a prestiti utilizzati per finanziare un progetto infrastrutturale pubblico di lungo termine. In questo caso gli interessi esclusi dai limiti di deducibilità sono quelli che maturano in relazione al prestito compreso nel patrimonio separato o in quello destinato per la realizzazione o il finanziamento del progetto infrastrutturale.
•Il comma 12 conferma la norma di esclusione soggettiva - relativa agli intermediari finanziari, alle imprese di assicurazione e alle società capogruppo di gruppi assicurativi - prevista nel comma 5 del vigente articolo 96, aggiornando però la nozione di intermediari finanziari.
•Il comma 13 conferma senza variazioni la disposizione contenuta nel comma 5-bis del vigente articolo 96 del Tuir in tema di limitazione di deducibilità degli interessi passivi per le imprese del settore assicurativo, di gestione dei fondi comuni d’investimento e delle società di intermediazione mobiliare.
•Il comma 14 conferma la disciplina contenuta nel comma 7 del vigente articolo 96 del Tuir, aggiornandola con la possibilità di compensare, all’interno del consolidato fiscale nazionale, l’eccedenza degli interessi passivi generatisi in capo a un soggetto partecipante alla tassazione consolidata, non solo con l’eccedenza di Rol, ma anche con l’eccedenza degli interessi attivi generatasi in capo ai soggetti partecipanti al consolidato.
•Il comma 15 conferma quanto già previsto dal vigente comma 6 dell’articolo 96 in tema di applicazione prioritaria delle regole di indeducibilità assoluta in materia di interessi sui prestiti dei soci delle società cooperative.
Per ulteriori approfondimenti suggeriamo la lettura del dossier settembre 2018, curato dal Servizio del bilancio del Senato della Repubblica.
L’adeguamento
È evidente, anche dalla semplice lettura di questa sintesi, che dal punto di vista operativo le nuove disposizioni contenute all’interno dell’articolo 96 del Tuir comportano la necessità di gestire nuove informazioni e di effettuare i calcoli applicando regole differenti da quelle attuali. Le software house stanno analizzando la problematica al fine di riuscire ad adeguare le proprie procedure in modo puntuale e tempestivo.
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