Ricerca e pubblicità, spese in sospeso

Il transito ai nuovi principi Oic si rivela problematico per le spese di ricerca e di pubblicità, soprattutto ai fini dell’Irap e qualora anteriormente al 2016 non sia iniziata la deduzione delle spese capitalizzate.

Il decreto legislativo 139/2015 ha infatti eliminato la possibilità di dedurre tali spese in più esercizi e l’articolo 13 bis del decreto legge 244/2016 ha espunto dall’articolo 108 del Testo Unico la previsione che la deduzione potesse avvenire in quote costanti in cinque esercizi.

IL GRAFICO / Le soluzioni operative

L’agenzia delle Entrate aveva peraltro già affermato, nella risoluzione 95/E/2006, che le spese di ricerca avrebbero dovuto, in caso di esito positivo, incrementare il costo ammortizzabile del bene prodotto ovvero, qualora quest’ultimo non fosse realizzato, essere dedotte in unica soluzione nel periodo in cui risulta certo l’esito negativo.

I «quinti» residui

Nel comma 7 dello stesso articolo 13 bis è stato poi stabilito che le rettifiche contabili delle attività e delle passività operate in sede di prima applicazione dei nuovi principi contabili nazionali non assumono rilievo ai fini fiscali e che la deduzione dei relativi costi continua a essere effettuata «sulla base dei criteri applicabili negli esercizi precedenti».

Di conseguenza, qualora le spese di ricerca e di pubblicità siano state capitalizzate e la loro deduzione fosse in corso nel 2015, nei periodi d’imposta successivi vanno dedotti i rimanenti quinti di tali spese fino al completamento dell’ammortamento.

Si pone qui la questione, in sede di determinazione della base imponibile Irap, se applicare la stessa regola ovvero se dedurre immediatamente la quota residua delle spese in esame in conseguenza del principio della “presa diretta” dal bilancio. La tesi che si ritiene preferibile è quella secondo la quale anche in questo caso debba essere ultimata la deduzione delle quote annuali, che vanno determinate nella stessa misura di quelle già imputate al conto economico (si vedano, in tal senso, Assonime, circolare 14/2017, e il documento del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili dello scorso 7 agosto), in coerenza con il principio normativo della irrilevanza fiscale delle cancellazioni di attività, che si reputa impedisca l’immediata deduzione delle spese stornate.

Spese non ancora dedotte

Appare inoltre problematica la soluzione da dare ai casi in cui le spese in esame siano state capitalizzate ma non sia iniziata la loro deduzione anteriormente al 2016, perché si è trattato, ad esempio, degli esercizi di un’impresa di nuova costituzione antecedenti a quello di primo conseguimento dei ricavi ovvero di spese di ricerca delle quali non risulta ancora certo l’esito.

L’Assonime ha giustamente osservato che ai fini Irap dovrebbe essere dedotto l’intero importo imputato al conto economico, «non essendovi stata l’attribuzione di una vita utile alle spese capitalizzate prima della loro cancellazione – né essendo possibile individuarla presuntivamente ex post». Ai fini Ires, invece, qualora sia stata già effettuata la scelta a favore della capitalizzazione dovrebbe risultare applicabile la disciplina fiscale previgente, con la deduzione per quote. A tale riguardo l’Assonime ha però evidenziato che l’Agenzia aveva stabilito, come già ricordato, la deduzione in unica soluzione delle spese di ricerca capitalizzate e non ammortizzate, nel periodo d’imposta in cui si manifesta la loro infruttuosità.

Le micro-imprese

L’eliminazione della possibilità di dedurre in più esercizi le spese di pubblicità e di ricerca ha riguardato tutti i soggetti, comprese le cosiddette micro-imprese di cui all’articolo 2435-ter del Codice civile, pur non essendo state le stesse interessate dall’applicazione dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio.

Queste imprese devono, quindi, rettificare i saldi iniziali relativi a tali spese e anche a esse si applica il principio di continuità dei precedenti criteri di deduzione.

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