Imposte

Bonus aggregazioni, conversione parziale delle Dta con libera scelta tra perdite e Ace

La norma contenuta nella legge 178/2020 prevede ipotesi di decadenza: la successiva «disaggregazione» con scissione o cessione di rami d’azienda non dovrebbe comportare il recupero del tax credit

di Giacomo Albano

La trasformazione in credito d’imposta delle Dta riferite a perdite fiscali ed eccedenze Ace prevista dal bonus aggregazioni inserito nel legge 178/2020 (legge di Bilancio 2021) riguarda le posizioni maturate fino al periodo d’imposta precedente a quello in corso alla data di efficacia giuridica dell’operazione. Il riferimento alle imposte anticipate “maturate” fino al periodo precedente, consente la trasformazione delle Dta indipendentemente dalla circostanza che gli asset fiscali sottostanti (perdite fiscali ed eccedenze Ace) siano stati già riportati nella dichiarazione dei redditi. Pertanto, in caso di operazione con efficacia giuridica nel 2021, le Dta convertibili saranno quelle maturate al 31 dicembre 2020 (per i soggetti solari), anche se la dichiarazione relativa al 2020 non è stata ancora presentata.

In caso di fusione o scissione sono trasformabili sia le Dta provenienti dalla società incorporata/scissa che quelle già esistenti in capo alla incorporante/beneficiaria, mentre in caso di conferimento sono trasformabili esclusivamente le Dta del conferitario. Le attività per imposte anticipate possono essere trasformate in credito d’imposta anche se non iscritte in bilancio.

L’importo massimo di Dta che può essere trasformato è pari al 2% della somma delle attività dei soggetti partecipanti alla fusione o alla scissione, senza considerare il soggetto che presenta le attività di importo maggiore. Per individuare le attività dei soggetti partecipanti all’operazione si fa riferimento agli importi risultanti dalla situazione patrimoniale di cui all’articolo 2501-quater del codice civile. Benché la norma non lo preveda espressamente, si ritiene che qualora le società partecipanti abbiano sostituito la situazione patrimoniale con il bilancio dell’ultimo esercizio, si possa fare riferimento al bilancio per individuare il valore delle attività.

In caso di conferimento d’azienda, invece, il limite è pari al 2 per cento della somma delle attività oggetto di conferimento. Non è chiaro se in questo caso se le attività vadano calcolate al valore di libro presso la conferente o al valore a cui vengono conferite, soluzione quest’ultima che sembrerebbe la più ragionevole.

È poi previsto che, ai fini della trasformazione in credito d’imposta, il conferitario possa tenere conto delle proprie perdite fiscali ed eccedenze Ace solo negli stessi limiti e alle stesse condizioni previsti per le perdite che possono essere portate in diminuzione del reddito della società risultante dalla fusione, ovvero nei limiti del proprio patrimonio netto ed a condizione che sia rispettato il test di vitalità (articolo 172, comma 7, del Tuir); a tal fine è richiesta obbligatoriamente la redazione di una situazione patrimoniale ai sensi dell’articolo 2501-quater, commi 1 e 2, del Codice civile. Poiché la norma richiama anche il secondo comma dell’articolo 2501-quater, si ritiene che anche in questo caso si possa far riferimento al bilancio d’esercizio, se riferito ad una data non anteriore a 6 mesi. Evidentemente, i limiti patrimoniali e di vitalità valgono anche per la trasformazione delle Dta in sede di fusione o scissione.

La società risultante dall’aggregazione aziendale può optare per una conversione totale o parziale delle Dta disponibili, non essendo previsto un vincolo in tal senso. Nel caso di conversione parziale, si ritiene che ci sia piena libertà nell’identificazione delle attività convertibili (perdite fiscali o eccedenze Ace).

La norma, infine, non prevede ipotesi di decadenza dall’agevolazione; pertanto, la successiva “disaggregazione” delle imprese integrate (ad esempio attraverso scissione o cessione di rami d’azienda) non comporterebbe in linea di principio alcun recupero del beneficio acquisito in termini di monetizzazione del tax credit.


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