Micro-imprese, sulle azioni proprie possibili plus o minusvalenze
Niente derivazione rafforzata per le micro-imprese nonostante l’estensione del principio alle società che redigono il bilancio utilizzando i principi contabili nazionali. È il terzo periodo del comma 1 dell’articolo 83 del Tuir ad escludere l’applicazione del citato principio i soggetti che si qualificano come «micro-imprese», secondo le regole dettate dall’articolo 2435-ter del Codice civile.
In concreto questa esclusione comporta per tali imprese l’obbligo di applicare il principio di «derivazione semplice» al primo periodo dell’ articolo 83 del Tuir in base al quale il reddito complessivo è determinato applicando i criteri fiscali caratterizzati da una impostazione giuridico-formale. Al contrario, il principio della «derivazione rafforzata» prevede che assumono rilevanza, ai fini della determinazione della base imponibile Ires, gli elementi reddituali e patrimoniali rappresentati in bilancio in base al criterio della prevalenza della sostanza sulla forma mentre si mantengono ferme le disposizioni fiscali che limitano ammortamenti, svalutazioni e accantonamenti, nonché quelle che regolano la valutazione e la quantificazione dei componenti di reddito.
Le regole per le micro-imprese
Analizziamo ora le conseguenze operative dell’esclusione in esame, considerando che la derivazione rafforzata comporta il riconoscimento, in ambito fiscale, delle qualificazioni, classificazioni e imputazioni a periodo dei componenti reddituali e, dunque, delle regole contabili senza che sia necessario gestire un doppio binario civilistico-fiscale.
È evidente, pertanto, che nessun impatto può derivare in tutti quei casi in cui la derivazione rafforzata gestisce istituti contabili non applicati dalle micro-imprese. Si pensi ad esempio alla valutazione dei derivati al fair value, non consentita a questi soggetti minori ex articolo 2435-ter, comma 3, del Codice civile o ai criteri del costo ammortizzato e dell’attualizzazione applicabili solo su base volontaria sia dalle micro-imprese sia da quelle che redigono il bilancio in forma abbreviata.
Con riferimento, invece, alle azioni proprie che nei bilanci delle micro-imprese, come in quelli ordinari e abbreviati, devono essere contabilizzate in una riserva negativa del patrimonio netto, è evidente che l’inapplicabilità della derivazione avrà delle conseguenze fiscali. In particolare, una micro-impresa che acquista azioni proprie dovrà continuare a considerarle fiscalmente come titoli suscettibili di dar luogo a plusvalenze o minusvalenze da realizzo, nonostante tale obbligo di iscrizione delle stesse in una riserva negativa di patrimonio netto.
L’opzione per il bilancio ordinario o abbreviato
Da ultimo, è bene evidenziare come, da un punto di vista letterale, l’esclusione in esame sembri operare in maniera assoluta e indipendente dalla scelta della società di rinunciare alla redazione del bilancio secondo gli schemi semplificati previsti dall’articolo 2435-ter (il cui utilizzo costituisce comunque una facoltà), optando per la predisposizione del bilancio d’esercizio nella forma abbreviata o in quella ordinaria (si veda a tal proposito il documento «La fiscalità delle imprese Oic adopter del Cndcec»).
Anche in tal caso, pertanto, si renderebbe applicabile il principio di «derivazione semplice», comportando la necessità di estendere la citata gestione di un doppio binario anche a quelle operazioni per le quali la derivazione rafforzata gestisce istituti contabili non applicati a regime dalle micro-imprese ma che, in caso di opzione per il bilancio ordinario o abbreviato, risulterebbero applicabili. È il caso, ad esempio, della contabilizzazione dei derivati o, nel caso di opzione per il bilancio ordinario, dell’applicazione del costo ammortizzato e dell’attualizzazione. Queste operazioni, con riferimento alle quali, le regole contabili valgono anche ai fini fiscali per i soggetti che usufruiscono della derivazione rafforzata, al contrario, non sono fiscalmente riconosciute nel caso di applicazione di derivazione semplice, in quanto basate su regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio non coincidenti con quelle richiamate dall’articolo 83, comma 1, primo periodo del Tuir.
