Bilancio, principi di redazione a confronto

Il Codice civile, all’articolo 2423 bis, disciplina i principi di redazione del bilancio; peraltro, altre analoghe disposizioni recanti norme di carattere generale in materia di redazione del bilancio sono dettate dagli articoli 2423 e 2423 ter. In tale contesto, il principio contabile Oic 11 - che integra le disposizioni civilistiche - attesa la sua funzione di codificazione delle migliori prassi operative preordinate a fornire elementi interpretativi ed applicativi nella redazione dei documenti contabili (relazione Illustrativa al Dlgs 139/2015), definisce quali postulati di bilancio sia le disposizioni di cui all’articolo 2423 bis del Codice civile, che quelle degli altri articoli richiamati. Ai sensi dell’ Oic 11, tali postulati sono: prudenza, prospettiva della continuità aziendale, rappresentazione sostanziale, competenza, costanza nei criteri di valutazione, rilevanza e comparabilità.

Articolo 2423 bis, Codice civile Articolo 2423, Codice civile Articolo 2423 ter Codice civile Principio contabile Oic 11

Premessa

Per inquadrare correttamente il tema, occorre premettere che si definiscono postulati di bilancio (principio contabile Oic 11) sia i principi di redazione del bilancio contenuti nell’articolo 2423 bis del Codice civile, sia le altre disposizioni di carattere generale ex articoli 2423 e 2423 ter del Codice civile. Questo è, quindi, il dettato normativo dal quale occorre prendere le mosse.

Articolo 2423 bis Codice civile - Principi di redazione del bilancio

Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti princìpi:

1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell’attività;

1-bis) la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell’operazione o del contratto;

2) si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell’esercizio;

3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio, indipendentemente dalla data dell’incasso o del pagamento;

4) si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo;

5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente;

6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro.

Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali.
La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l’influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico.

Articolo 2423, comma 4, Codice civile - Rilevanza Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione.

Articolo 2423 ter, comma 5, Codice civile - Comparabilità

Per ogni voce dello stato patrimoniale e del conto economico deve essere indicato l’importo della voce corrispondente dell’esercizio precedente. Se le voci non sono comparabili, quelle relative all’esercizio precedente devono essere adattate; la non comparabilità e l’adattamento o l’impossibilità di questo devono essere segnalati e commentati nella nota integrativa.

Prudenza

Sono espressione del principio di prudenza:

l’articolo 2423 bis, comma 1, numero 1, del Codice civile, secondo il quale “la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza”; ciò comporta la ragionevole cautela nelle stime in condizioni di incertezza (Oic 11, § 16);
l’articolo 2423 bis, comma 1, numero 5, del Codice civile, a mente del quale “gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente”; in applicazione di ciò, a titolo esemplificativo, il principio contabile Oic 13 “Rimanenze” prescrive che la valutazione delle rimanenze si effettua autonomamente per ciascuna categoria di elementi che compongono la voce, nel rispetto della previsione di legge, evitando in tal modo che i plusvalori di alcuni elementi possano compensare i minusvalori di altri;
l’articolo 2423 bis comma 1, n. 2, del Codice civile, secondo il quale “si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell’esercizio”, mentre il successivo numero 4 dispone che “si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo”. Ciò, come evidenzia Oic 11 (§19), produce un effetto asimmetrico nella contabilizzazione dei componenti economici, con prevalenza del principio della prudenza rispetto a quello della competenza: infatti, gli utili non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutte le perdite, anche se non definitivamente realizzate, devono essere riflesse in bilancio.

Esempi - Principio di prudenza

Gli utili derivanti dall’iscrizione di imposte anticipate ai sensi dell’Oic 25 “Imposte sul reddito” sono rilevati solo se ragionevolmente certi, mentre tale cautela non è prevista per le imposte differite. Le attività e gli utili potenziali, anche se probabili, non sono rilevati in bilancio per il rispetto del principio della prudenza (Oic 31 “Fondi rischi e oneri e Tfr”).