In attesa dei provvedimenti (la norma fa riferimento a «uno o più provvedimenti») del direttore dell’agenzia delle Entrate relativi all’attuazione del doppio termine di decadenza – uno per l’emissione e l’altro per la notifica – degli atti in scadenza nel 2020, la previsione dell’articolo 157 del Dl Rilancio 34/2020(fortemente voluta dalla stessa Agenzia) rivela sempre di più la propria “fragilità”.
Lo si è sempre sostenuto in queste pagine: più che favorire la ripresa delle attività economiche e sociali (così dispone l’articolo 157), la norma alimenterà invece i contenziosi con l’amministrazione finanziaria.
Con l’articolo 157 del Dl 34/2020 è stato previsto che, in deroga allo Statuto del contribuente, alcuni atti impositivi espressamente richiamati, che scadono tra l’8 marzo e il 31 dicembre 2020, verranno emessi entro quest’ultima data; mentre saranno notificati tra il 1° gennaio e il 31 dicembre 2021, salvo casi di indifferibilità e urgenza.
I rapporti con il ravvedimento
Uno dei (tanti) problemi che sta affiorando è quello dei rapporti con il ravvedimento operoso. Quest’ultimo, in base all’articolo 13, comma 1-ter, del Dlgs 472/1997, non può essere utilizzato – per i tributi amministrati dalle Entrate – quando «gli atti di liquidazione e di accertamento» risultano notificati al contribuente.
Il principio è sempre stato – anche quando qualsiasi attività amministrativa di accertamento precludeva il ravvedimento – che soltanto la notifica dell’atto impedisce la regolarizzazione ex post del contribuente. In proposito, si ricorda che la preclusione opera solo in riferimento alle violazioni accertate (circolare 23/E/2015). Mentre, al contrario, la regolarizzazione risulta possibile in presenza di violazioni constatate o accertate dall’ufficio ma non ancora formalmente portate a conoscenza, mediante notifica, dell’autore della violazione o dei soggetti solidalmente responsabili (in questo senso la “storica” circolare 180 del 1998).
Tra emissioni e notifiche
La semplice “emissione” degli atti nel corso del 2020 non potrà risultare in alcun modo impeditiva del ravvedimento operoso da parte del contribuente. In sostanza, un atto emesso, ad esempio, il 21 ottobre prossimo, ma che verrà notificato nel 2021, secondo l’articolo 157 del Dl Rilancio non può risultare ostativo al ravvedimento eseguito dal contribuente entro il 31 dicembre di quest’anno. La violazione dovrà quindi ritenersi pienamente regolarizzata e l’accertamento dovrà essere annullato in relazione agli illeciti ravveduti.
Resta ferma l’inefficacia del ravvedimento eventualmente eseguito oltre la scadenza del termine per l’emissione dell’atto, e non per la notifica dello stesso. Il contribuente non potrà quindi sfruttare il prolungamento al 2021, disposto ai soli fini dell’invio dell’accertamento, per rimediare agli errori relativi ad annualità con decadenza naturale nel 2020.
Considerazioni del tutto analoghe possono farsi circa la dichiarazione integrativa a favore. In questo caso, l’emissione e la notifica del provvedimento impositivo non costituiscono cause ostative. Anche la dichiarazione integrativa non può tuttavia essere presentata oltre i termini di decadenza dell’azione accertativa (articolo 2, comma 8, Dpr 322/1998). Su questi ultimi non incide il differimento dell’articolo 157 del Dl 34/2020, sicché l’eventuale dichiarazione integrativa a favore non potrà “fruire” di tale prolungamento per le annualità in scadenza a fine anno. Questo perché, superata tale data, sarebbe impedito all’ufficio di modificare la propria pretesa impositiva.
Si evidenzia, infine, che la scadenza del termine di accertamento non preclude comunque la rettifica della dichiarazione nella diversa sede contenziosa, secondo quanto afferma l’articolo 2, comma 8 bis, del Dpr 322/1998.