La prassi della settimana: in evidenza Cpb e dichiarativi di una società trasformata

Riforma fiscale

La risposta fornita dall’agenzia delle Entrate riguarda un caso di trasformazione progressiva (da Snc a Srl) avvenuta nel 2024 da parte di un soggetto che ha aderito al Concordato preventivo biennale (Cpb) per il periodo 2024-2025. Questa operazione straordinaria non costituisce causa ostativa o di cessazione del regime (articoli 11 e 21, Dlgs 13/2024).

In tal caso il modello Redditi SP 2024, relativamente ai redditi riferibili al periodo ante trasformazione (ossia, la frazione di esercizio compresa tra il 1° gennaio 2024 e la data in cui ha effetto la trasformazione), va compilato nel seguente modo:

- nella sezione «altri dati» del frontespizio va indicato il codice 1 nella casella «Situazioni particolari»;

- nel quadro RF, rigo RF63, va indicata la quota di reddito concordato relativa al periodo ante trasformazione. Questa viene determinata moltiplicando il reddito concordato per l’anno 2024 per il rapporto tra il numero di giorni ricompresi nel periodo ante trasformazione e il numero di giorni dell’intero esercizio (365). Tale quota non può essere inferiore all’importo ottenuto moltiplicando 2.000 per il medesimo rapporto.

Nel caso in cui la società abbia applicato per il periodo ante trasformazione le regole di determinazione del reddito per le imprese minori di cui all’articolo 66 del Tuir, occorre indicare la quota di reddito concordato nel quadro RG, rigo RG31.

Analogamente, il modello Irap 2024, relativo al periodo ante trasformazione, accoglie nella sezione II del quadro IP, rigo IP45, la quota di valore della produzione concordato relativa al periodo ante trasformazione, utilizzando il metodo di calcolo visto per le imposte dirette; inoltre, non vanno compilati i righi da IP67 a IP70, mentre va compilato il rigo IP73 (Ulteriore deduzione) e la sezione I del quadro IS.

Altri tributi

L’agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha reso note le aliquote in vigore per tasse e diritti marittimi per il periodo compreso tra il 1° febbraio 2025 e il 31 gennaio 2026, adeguate al tasso di inflazione FOI (adeguamento calcolato in ragione del 75% del tasso) accertato dall’Istat per l’anno precedente rispetto a quello di riferimento, sulla base dei criteri previsti dall’articolo 1, commi 4 e 5, decreto Mef/Infrastrutture e Trasporti 24 dicembre 2012.

Tale criterio di calcolo si applica a tutte le realtà portuali del territorio nazionale, fatta eccezione per il porto franco di Trieste ove si applicano, per la tassa erariale e portuale, i criteri di adeguamento, prendendo tuttavia come base il 100% del tasso ufficiale di inflazione.

L’avviso in esame riepiloga, rispettivamente, nella Tabella A (valida per tutti i porti italiani ad eccezione dei punti franchi del porto di Trieste) e nella Tabella B (valida per i soli punti franchi del porto di Trieste) le aliquote applicabili.

Agevolazioni

Il comunicato evidenzia che la legge di Bilancio 2025 ha rifinanziato, per il periodo 2025-2029, la «Nuova Sabatini», la quale prevede la concessione di contributi (in conto impianti) da parte del Ministero a fronte di finanziamenti (bancari o leasing), erogati da banche/intermediari finanziari aderenti alla misura, destinati a investimenti in beni strumentali, investimenti 4.0 e investimenti green.

Grazie alle nuove risorse sarà possibile assicurare continuità alla misura di sostegno agli investimenti produttivi delle micro, piccole e medie imprese.

Nello specifico, gli investimenti agevolati sono i seguenti:

- investimenti in beni strumentali, inerenti all’acquisto, o acquisizione nel caso di operazioni di leasing finanziario, di macchinari, impianti, beni strumentali di impresa, attrezzature nuovi di fabbrica ad uso produttivo e hardware, nonché di software e tecnologie digitali destinati a strutture produttive già esistenti o da impiantare;

- investimenti 4.0, relativi all’acquisto, o acquisizione nel caso di operazioni di leasing finanziario, di beni materiali nuovi di fabbrica e immateriali, aventi come finalità la realizzazione di investimenti in tecnologie, compresi gli investimenti in big data, cloud computing, banda ultra-larga, cybersecurity, robotica avanzata e meccatronica, realtà aumentata, manifattura 4D, Radio frequency identification (Rfid) e sistemi di tracciamento e pesatura dei rifiuti;

- investimenti green, concernenti l’acquisto, o acquisizione nel caso di operazioni di leasing finanziario, di macchinari, impianti e attrezzature nuovi di fabbrica ad uso produttivo, a basso impatto ambientale, nell’ambito di programmi finalizzati a migliorare l’ecosostenibilità dei prodotti e dei processi produttivi.

Il Ministero comunica, inoltre, che dal 1° ottobre 2024 è attiva anche la nuova linea di intervento «Sostegno alla capitalizzazione», che riconosce alle Pmi, costituite in forma di società di capitali, un contributo maggiorato rispetto a quello ordinario a fronte di investimenti in beni strumentali, in beni 4.0 e green (coperti sempre con un finanziamento, bancario o in leasing) collegati ad un aumento del capitale sociale: non inferiore al 30% dell’importo del finanziamento deliberato, interamente sottoscritto dalla Pmi entro e non oltre i 30 giorni successivi alla concessione del contributo; versato per almeno il 25% (oltre all’intero importo del sovrapprezzo delle azioni, se previsto) oppure per l’intero importo, qualora l’aumento di capitale sia effettuato dall’unico socio ovvero da una società a responsabilità limitata semplificata, entro e non oltre i 30 giorni successivi alla concessione del contributo.

Agevolazioni

L’agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti in relazione alla possibilità, per il contribuente istante, di godere contemporaneamente di due misure agevolative previste per il «rientro dei cervelli», ossia quelle disciplinate dall’articolo 5, Dlgs 209/2023 (regime degli impatriati, applicabile per il trasferimento di residenza che avvenga dal 2024) e dall’articolo 44, Dl 78/2010 (regime per il rientro in Italia di ricercatori residenti all’estero).

L’agenzia ritiene che, in assenza di un’espressa previsione normativa che precluda tale possibilità (diversamente da quanto previsto per il regime degli impatriati in vigore per i trasferimenti di residenza avvenuti entro il 31 dicembre 2023, disciplinato dall’articolo 16, Dlgs 147/2015; cfr. circolare 17/E/2017), i diversi regimi agevolativi previsti per i contribuenti che rientrano in Italia siano fruibili contemporaneamente dallo stesso soggetto, relativamente al medesimo periodo d’imposta, fermo restando il rispetto dei requisiti previsti dalle relative disposizioni.

Nel caso in esame, pertanto, il contribuente che intende rientrare in Italia può godere del regime:

- di cui all’articolo 44, Dl 78/2010 con riferimento al reddito percepito per l’attività di professore universitario (l’agevolazione, ancora in vigore, è applicabile a docenti e ricercatori in possesso di titolo di studio universitario o equiparato e che abbiano svolto documentata attività di ricerca o docenza all’estero presso centri di ricerca pubblici o privati o università per almeno due anni continuativi, residenti all’estero che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia, allo scopo di svolgere un’attività di ricerca o docenza nel territorio dello Stato);

- di cui all’articolo 5, Dlgs 209/2023 con riferimento al reddito derivante dall’esercizio di attività di lavoro autonomo (medico odontoiatra).

Immobili

Viene fornita risposta in merito alla possibilità, per un condominio, di optare per lo sconto in fattura (articolo 121, Dl 34/2020) per interventi che danno diritto al Superbonus (articolo 119, Dl 34/2020) anche per le spese sostenute dopo il 30 marzo 2024, considerato che – per via della sostituzione dell’impresa esecutrice dei lavori – si è reso necessario inoltrare una variante della Cilas originaria, presentata nel 2022.

La domanda verte sul fatto che il Dl 39/2024 consente di godere ancora dello sconto in fattura se la Cilas è stata presentata entro il 29 marzo 2024 e se, entro il medesimo termine, è stato effettuato almeno un pagamento. Se non ricorrono queste condizioni opera il blocco delle opzioni di cessione del credito e dello sconto in fattura (articolo 1, comma 2, Dl 39/2024).

L’agenzia delle Entrate trae spunto dalla norma di interpretazione autentica, di cui all’articolo 2-bis, Dl 11/2023, al fine di precisare che, in presenza di una Cilas o di altro titolo abilitativo presentato entro il 29 marzo 2024, eventuali varianti, sia soggettive che oggettive, successive a tale data non ostano alla possibilità accedere allo sconto in fattura.

Redditi di lavoro dipendente

L’istante chiede se ai compensi erogati ai dipendenti a titolo di adeguamento dello stipendio, delle indennità e dei compensi speciali all’indice previsionale dei prezzi al consumo armonizzato in ambito europeo per l’Italia (Ipca), a seguito della sottoscrizione di un accordo negoziale, debba essere applicato il regime della tassazione ordinaria o quello della tassazione separata.

Si ricorda che l’articolo 17, comma 1, lettera b), del Tuir prevede l’applicazione della tassazione separata nel caso di erogazione di emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti, compresi i compensi e le indennità di cui al comma 1 dell’articolo 50 e al comma 2 dell’articolo 49.

Nella risposta vengono richiamati alcuni documenti di prassi, per ribadire che in taluni casi il ritardo può essere considerato fisiologico anche se l’erogazione della retribuzione non avviene nell’annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate. Ad esempio, non si giustifica l’applicazione della tassazione separata qualora le retribuzioni di risultato siano corrisposte in periodi d’imposta non immediatamente successivi a quello di maturazione ma con una tempistica costante, come nel caso di un’Amministrazione che, dovendo rispettare le procedure di autorizzazione di spesa o di misurazione dei risultati, eroghi in via ordinaria gli emolumenti premiali il secondo anno successivo rispetto a quello di maturazione.

Secondo la circolare 5 febbraio 1997, n. 23 le situazioni che rilevano ai fini della tassazione separata sono:

- quelle di carattere giuridico, che consistono nel sopraggiungere di norme legislative, di sentenze o di provvedimenti amministrativi, ai quali è sicuramente estranea l’ipotesi di un accordo tra le parti in ordine ad un rinvio del tutto strumentale nel pagamento delle somme spettanti. In questo caso non occorre effettuare alcuna indagine in ordine al ritardo nella corresponsione per valutare se il ritardo possa o meno essere considerato fisiologico rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi (risoluzione 16 marzo 2004, n. 43/E);

- quelle consistenti in oggettive situazioni di fatto, che impediscono il pagamento delle somme riconosciute spettanti entro i limiti di tempo ordinariamente adottati dalla generalità dei sostituti d’imposta. Come precisa la risoluzione 9 ottobre 2008, n. 377/E, il ritardo nelle erogazioni dovuto al complesso iter burocratico, sebbene non sia dovuto ad una volontà negoziale delle parti, non può essere ricompreso tra le oggettive situazioni di fatto che giustificano l’applicazione della tassazione separata. In presenza, infatti, di procedure complesse per la liquidazione di compensi, il ritardo può essere ritenuto fisiologico nella misura in cui i tempi di erogazione risultino conformi a quelli ordinariamente connessi ad analoghe procedure utilizzate dagli altri sostituti d’imposta rientranti nella prassi comune.

Anche la risoluzione 13 dicembre 2017, n. 151/E ha chiarito che il ritardo può essere considerato fisiologico anche se l’erogazione della retribuzione non avviene nell’annualità successiva a quella di maturazione ma in quelle ancora successive, in considerazione delle procedure di liquidazione ordinariamente adottate e che, ad esempio, non si giustifica l’applicazione della tassazione separata qualora le retribuzioni di risultato siano corrisposte in periodi d’imposta non immediatamente successivi a quello di maturazione ma con una tempistica costante, come nel caso di un’Amministrazione che, dovendo rispettare le procedure di autorizzazione di spesa o di misurazione dei risultati, eroghi in via ordinaria gli emolumenti premiali il secondo anno successivo rispetto a quello di maturazione.

Pertanto, al di fuori delle situazioni di carattere giuridico, l’applicazione del regime di tassazione separata deve escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo d’imposta successivo debba considerarsi fisiologica rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi.

Nel caso in esame, quindi, gli emolumenti, maturati nel 2023 ed erogati nel 2024, non possono essere considerati arretrati ai sensi di quanto disposto dall’articolo 17, comma 1, lettera b), del Tuir, per cui devono essere assoggettati a tassazione ordinaria.

Redditi di lavoro dipendente

L’agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti circa le formalità che vanno osservate per il rilascio, da parte del lavoratore dipendente, della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà finalizzata all’ottenimento del rimborso, in esenzione da imposizione, di quanto pagato per le utenze domestiche (di acqua, luce e gas, ecc.; cfr. circolare 35/E/2022, paragrafo 2.1 e circolare 5/E/2024, paragrafo 1.1), come previsto dall’articolo 1, commi 16 e 17, legge 213/2023. Senza la richiesta non è possibile applicare la misura agevolativa (circolare 23/E/2023, paragrafo 3).

L’agenzia osserva che la norma non specifica gli oneri documentali collegati alla fruizione dell’agevolazione (detassazione, nei limiti «maggiorati» dell’articolo 51, comma 3 del Tuir), pertanto, come chiarito con la circolare 5/E/2024, il datore di lavoro può, alternativamente, acquisire:

- copia della documentazione attestante la spesa sostenuta dal lavoratore;

- una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà sottoscritta in originale, accompagnata dalla copia del documento di identità del sottoscrittore (articolo 38, Dpr 445/2000), ove il dipendente attesta la sussistenza dei presupposti per la fruizione dell’agevolazione.

Il chiarimento vale anche per il beneficio in parola come incrementato (a 1.000 euro e a 2.000 euro per dipendenti con figli a carico), per gli anni 2025, 2026 e 2027, dalla legge di Bilancio 2025 (articolo 1, commi 390 e 391, legge 207/2024).

Redditi diversi

In relazione all’assoggettamento ad imposizione della vendita di un immobile, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera b) del Tuir, l’istante chiede se, ai fini del computo del quinquennio di possesso previsto dalla norma, rilevi il cambio di categoria catastale del bene (da magazzino ad unità abitativa).

In particolare, il cambio di categoria avviene senza opere e l’istante chiede se, ai fini del calcolo dei 5 anni di possesso, rilevi la data di acquisto dell’immobile oppure quella del suo cambio di destinazione d’uso.

L’agenzia delle Entrate precisa che il cambio di categoria catastale senza opere non rileva ai fini del computo dei 5 anni, dato che non configura né acquisto né costruzione dell’immobile.

Con l’occasione viene precisato che è altresì irrilevante la stipula – prima che siano trascorsi i 5 anni richiesti dalla norma – di un contratto preliminare di vendita, in quanto atto avente solo effetti obbligatori e, quindi, privo di effetti traslativi della proprietà dell’immobile.

Riscossione

Sono istituiti nuovi codici tributo utilizzabili qualora il contribuente, destinatario di una comunicazione di irregolarità derivante dai controlli automatizzati sulle dichiarazioni dei redditi (articolo 36-bis, Dpr 600/1973), intenda effettuare, tramite il modello F24 o F24 Ep, il versamento parziale delle somme dovute.

Allo scopo di agevolare i contribuenti a individuare l’esatta codifica, nel documento di prassi viene allegata una tabella, recante i codici tributo di nuova istituzione (seconda colonna), unitamente ai codici tributo già utilizzati per il versamento spontaneo (terza colonna).

I nuovi codici tributo tengono conto delle rettifiche alle dichiarazioni per via di interventi normativi degli ultimi anni, come le irregolarità circa:

- il credito d’imposta per l’adeguamento degli strumenti utilizzati per la memorizzazione e la trasmissione telematica dei dati dei corrispettivi giornalieri (articolo 8, Dl 176/2022);

- il credito d’imposta per gli investimenti nella «Zes unica» (articolo 16, Dl 124/2023);

- l’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle relative addizionali regionali e comunali sul reddito incrementale (cd. Flat tax incrementale, di cui all’articolo 1, commi 55-57, legge 197/2022).

Riscossione

Viene istituito il codice tributo 7035 per l’utilizzo in compensazione del credito d’imposta spettante a fronte degli investimenti effettuati, nel lasso di tempo previsto, dalle imprese del settore agricolo, della pesca e dell’acquacoltura nella «Zes unica», di cui all’articolo 16-bis, Dl 124/2023. Tale credito va indicato nel modello F24 nella misura spettante, la quale è visualizzabile da ciascun beneficiario all’interno del proprio Cassetto fiscale.

Riscossione

L’articolo 1, comma 354, legge 30 dicembre 2024, n. 207 prevede che i compensi per lavoro straordinario, di cui all’articolo 47 del Contratto collettivo nazionale di lavoro del comparto sanità relativo al triennio 2019-2021, erogati agli infermieri dipendenti dalle aziende e dagli enti del Ssn, siano assoggettati a un’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle addizionali regionale e comunale con aliquota pari al 5%. L’imposta sostitutiva è applicata dal sostituto d’imposta ai compensi erogati a decorrere dall’anno 2025.

Per consentire ai sostituti d’imposta il versamento, tramite il modello F24, di tale imposta, si istituisce il codice tributo 1069 (1608, 1924, 1925, rispettivamente, per gli infermieri di Sicilia, Sardegna e Valle d’Aosta, oltre al codice tributo 1309 per l’imposta sostitutiva versata in Sicilia, Sardegna e Valle d’Aosta e dovuta fuori dalla Regione in cui è effettuato il versamento).

Per i soggetti che utilizzano il modello F24 EP sono istituiti i codici tributo 176E, 177E e 178E.

Riscossione

L’articolo 1, commi 395-398, legge 30 dicembre 2024, n. 207 riconosce ai lavoratori degli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande, di cui all’articolo 5, legge 25 agosto 1991, n. 287, e ai lavoratori del comparto del turismo, ivi compresi gli stabilimenti termali, per il periodo 1° gennaio-30 settembre 2025 e alle condizioni ivi indicate, un trattamento integrativo speciale, in relazione al lavoro notturno e alle prestazioni di lavoro straordinario, ai sensi del Dlgs 8 aprile 2003, n. 66, effettuate nei giorni festivi. Il comma 398 citato prevede che il sostituto d’imposta compensi nel modello F24, il credito maturato per effetto dell’erogazione del predetto trattamento.

Per consentire tale compensazione viene ridenominato il codice tributo 1702, istituito con la risoluzione 9 agosto 2023, n. 51/E (e già ridenominato con la risoluzione 20 maggio 2024, n. 26/E).

Riscossione

L’articolo 1, comma 4, legge 30 dicembre 2024, n. 207 riconosce ai titolari di reddito di lavoro dipendente di cui all’articolo 49 del Tuir, con esclusione di quelli indicati alla lettera a) del comma 2 del medesimo articolo 49, alle condizioni e nella misura ivi indicata, una somma che non concorre alla formazione del reddito. In sintesi, a detti soggetti, che hanno un reddito complessivo non superiore a 20.000 euro, è riconosciuta una somma (rapportata al periodo di lavoro) determinata applicando al reddito di lavoro dipendente del contribuente la percentuale corrispondente:

a) 7,1%, se il reddito di lavoro dipendente non è superiore a 8.500 euro;

b) 5,3%, se il reddito di lavoro dipendente è superiore a 8.500 euro ma non a 15.000 euro;

c) 4,8%, se il reddito di lavoro dipendente è superiore a 15.000 euro.

I sostituti d’imposta riconoscono in via automatica la suddetta somma all’atto dell’erogazione delle retribuzioni. L’importo erogato è recuperato dagli stessi sotto forma di credito da utilizzare in compensazione. A questo fine vengono istituiti i seguenti codici tributo: per il modello F24 il codice 1704; per il modello F24 EP il codice 175E.

Previdenza

Nel documento, l’Istituto di previdenza illustra:

1) le aliquote applicabili nel 2025 ai soggetti iscritti alla Gestione separata Inps (articolo 2, comma 26, legge 335/1995):

- 35,03% per i collaboratori non assicurati presso altre forme pensionistiche obbligatorie, per i quali è prevista la contribuzione aggiuntiva DIS-COLL, e per i magistrati onorari del contingente a esaurimento confermati, che esercitano le funzioni in via non esclusiva, senza altra forma di previdenza obbligatoria;

- 33,72% per i collaboratori non assicurati presso altre forme pensionistiche obbligatorie, per i quali non è prevista la contribuzione aggiuntiva DIS-COLL, per i venditori porta a porta, i lavoratori occasionali autonomi e gli associati in partecipazione. Si ricorda che per i co.co.co. l’onere contributivo è ripartito tra committente e collaboratore (nella misura, rispettivamente, di 2/3 e di 1/3), mentre il pagamento dev’essere effettuato dal committente entro il 16 del mese successivo a quello di effettiva corresponsione del compenso, tramite il modello F24;

- 25% (a cui si aggiunge il 2,03% come aliquota delle prestazioni non pensionistiche) per i collaboratori sportivi, compresi quelli amministrativo-gestionali, non assicurati presso altre forme pensionistiche obbligatorie. Si ricorda che per i co.co.co. sportivi e i collaboratori amministrativo-gestionali dell’area del dilettantismo sportivo iscritti alla Gestione separata (non assicurati presso altre forme di previdenza obbligatoria), questa aliquota contributiva si applica al superamento dell’importo di compenso pari a 5.000 euro annui. Inoltre, fino al 31 dicembre 2027 la contribuzione dovuta ai fini IVS dev’essere calcolata sul 50% dell’imponibile contributivo;

- 26,07% per i professionisti titolari di partita Iva non assicurati presso altre forme pensionistiche obbligatorie (inclusi i professionisti del settore sportivo dilettantistico);

- 26,03% per i magistrati onorari del contingente a esaurimento confermati, che esercitano le funzioni in via non esclusiva, in presenza di altra forma di previdenza obbligatoria;

- 24% per i collaboratori, compresi quelli del settore sportivo, già pensionati o assicurati presso altre forme di previdenza obbligatorie, per i lavoratori dipendenti delle Amministrazioni pubbliche che svolgono anche attività sportive, per i liberi professionisti titolari di pensione o provvisti di altra tutela pensionistica obbligatoria;

2) i redditi massimale e minimale di riferimento per il 2025 (articolo 2, comma 18, legge 335/1995):

- reddito minimale: euro 18.555,00;

- reddito massimale: euro 120.607,00.