Il nuovo regime agevolativo del patent box guarda al passato. Il beneficio fiscale, infatti, tiene conto dei costi sostenuti negli otto anni precedenti l’ottenimento della privativa industriale su uno dei tre beni immateriali che sono oggetto della nuova agevolazione: cioè brevetti, software protetti da copyright, disegni e modelli.
Ma anche il credito d’imposta R&S – che condivide con il nuovo patent box il fatto che l’elemento essenziale sia sostenere costi qualificabili come “ricerca e sviluppo” – può guardare al passato: nel senso che costi sostenuti in anni precedenti e non incardinati nel tax credit possono essere recuperati con le procedure descritte dall’interpello n. 396 del 9 giugno 2021.
Il recupero nel nuovo regime di patent box
L’articolo 6, comma 10-bis, del novellato Dl 146/21 prevede due aspetti significativi sul tema della decorrenza del nuovo patent box:
1. da una parte viene previsto che i costi di ricerca e sviluppo finalizzati alla creazione del bene immateriale determinano la maggiorazione del 110% a decorrere dal periodo d’imposta in cui si è ottenuto il titolo di privativa industriale;
2. dall’altra si stabilisce che a partire dal periodo d’imposta in cui si è ottenuta la privativa industriale si possa retroagire all’ottavo periodo d’imposta precedente recuperando i costi finalizzati alla creazione del bene immateriale.
La prima necessità è stabilire quando la norma entra in vigore. Al riguardo, è utile osservare che – in forza del comma 11, articolo 1, della legge 234/21 (legge di Bilancio 2022) – le disposizioni del nuovo articolo 6 del Dl 146/21 entrano in vigore il 31 dicembre 2021, quindi incidono sul periodo d’imposta 2021. Tradotto operativamente, ciò dovrebbe significare che le privative ottenute nel periodo d’imposta 2021, anche prima dell’entrata in vigore del citato decreto 146/21, costituiscono la condizione temporale necessaria per iniziare a fruire dell’agevolazione.
Sempre dal medesimo periodo (2021) si potranno analizzare i costi di ricerca e sviluppo sostenuti negli otto anni antecedenti, quindi risalendo al periodo d’imposta 2013. Tale decorrenza, che vede nel 2021 il primo periodo in cui si fruirà della maggiorazione, è peraltro in linea con l’abrogazione del vecchio patent box che – sempre in base alle modifiche introdotte dalla legge di Bilancio – viene meno dal 2021. Mentre sono fatte salve le opzioni decorrenti dal 2020 per il precedente regime.
Si ritiene invece di dover escludere (ma sul punto ovviamente sarà necessario attendere le conferme delle Entrate) il procedimento di recupero dei costi laddove la privativa sia stata ottenuta prima del 2021, poiché il requisito dell’ottenimento della privativa industriale viene introdotto proprio nel 2021 dal citato comma 10-bis.
Diverso è il caso del sostenimento dei costi di sviluppo di uno dei tre beni immateriali avvenuto nel 2021, avendo ottenuto precedentemente il titolo di privativa industriale (poniamo nel 2020). Sotto questo profilo, il sostenimento del costo rientra nella decorrenza del nuovo patent box e viene rispettato anche il principio che solo a privativa industriale ottenuta sia possibile fruire della maggiorazione del 110 per cento. Anche questo punto, tuttavia, dovrà essere chiarito ufficialmente.
Così come si dovrà chiarire il significato delle spese di sviluppo (si veda Il Sole 24 Ore del 5 gennaio scorso), posto che nel precedente regime di patent box era stata dichiarata attività di ricerca e sviluppo, ad esempio, anche quella destinata al mantenimento dei diritti derivanti dalla privativa, oltre che l’attività di protezione degli stessi tramite azioni giudiziali o extragiudiziali (circolare 11/E/2016, paragrafo 4.2).
Il recupero nel tax credit per ricerca e sviluppo
I costi di ricerca e sviluppo sostenuti in periodo precedenti e che non hanno generato il credito d’imposta R&S per vari motivi, anche per semplice dimenticanza del bonus, sono recuperabili con effetto retroattivo in forza della pronuncia contenuta nell’interpello 396 del 9 giugno 2021.
In questo caso, non siamo di fronte ad una norma che consente il recupero (come nel precedente regime di patent box). Ma l’agenzia delle Entrate ha riconosciuto che la mancata indicazione del credito d’imposta nel quadro RU del modello Redditi relativo all’anno di sostenimento dei costi costituisce sì una violazione, ma non ostativa alla fruizione del credito d’imposta; così come non risulta un elemento ostativo la mancata indicazione del credito d’imposta nel bilancio relativo all’esercizio in cui lo stesso poteva essere beneficiato.
Il recupero retroattivo, tuttavia, non può evitare una dichiarazione integrativa relativa agli anni in cui doveva essere compilato il quadro RU del modello Redditi: dichiarazione integrativa da cui scaturisce l’obbligo di ravvedere anche la sanzione formale comminabile per ciascun periodo interessato.
L’esempio
Una Srl ha ottenuto nel 2021 il titolo di privativa industriale in relazione a un brevetto. La stessa società ha sostenuto costi di ricerca sperimentale, finalizzati a realizzare il brevetto negli esercizi 2018, 2019 e 2020. I costi sostenuti sono pari a 100 nel 2018, 150 nel 2019, 170 nel 2020 e 200 nel 2021.
Nella dichiarazione dei redditi per il periodo d’imposta 2021 la società intende fruire sia della maggiorazione del 110%, sia del credito d’imposta non indicato nei precedenti modelli Redditi.
La procedura per maggiorazione 110%
Vengono sommati i costi sostenuti dal 2018 al 2021, e moltiplicati per 110%, per un importo totale di 682 (620 x 110%). Quindi nel modello Redditi 2022 si avrà una variazione diminutiva pari a 682.
La procedura per credito d’imposta R&S
Poniamo per semplicità che il credito d’imposta sia pari a 50 per il 2018, 75 per il 2019, 20 per il 2020 e 40 per il 2021. Ravvedendo l’omessa indicazione nel quadro RU emerge un credito totale utilizzabile pari a 185, a fronte del pagamento della sanzione formale nell’importo minimo di 200 euro per periodo d’imposta, da versare nelle percentuali indicate dall’articolo 13 del Dlgs 472/1997.