Nell’esame delle istruzioni ai modelli dichiarativi ci si accorge non solo delle novità ma anche di alcune “assenze”: indicazioni che, invece, ci si aspettava di trovare.
Una questione di non secondario rilievo a livello dichiarativo riguarda l’utilizzo Ace in presenza di crediti d’imposta “spendibili” in dichiarazione, tema affrontato nel principio di diritto n. 7 diffuso dalle Entrate il 23 marzo 2021 e non richiamato espressamente dalle istruzioni ai modelli dichiarativi.
Il principio afferma che tanto il soggetto autonomo quanto quelli aderenti al regime del consolidato fiscale potrebbero sfruttare l’agevolazione Ace non solo dopo aver nettizzato l’imponibile di periodo delle perdite pregresse (come da Relazione illustrativa al decreto 14 marzo 2012), ma anche dopo aver utilizzato prioritariamente i crediti d’imposta.
Il ragionamento delle Entrate poggia sulla considerazione che l’articolo 84 del Tuir consente il prioritario utilizzo dei crediti d’imposta rispetto alle perdite pregresse e, siccome queste ultime vanno espressamente defalcate dal reddito prima dell’intervento dell’Ace, anche i crediti d’imposta (in particolare quelli che – se non utilizzati nel periodo – si perdono, si pensi alla quota di un tax credit locazione acquisito da terzi) potrebbero essere utilizzati prioritariamente rispetto all’Ace.
Nei modelli dichiarativi delle società di capitali, per i soggetti non in consolidato fiscale (ma la stessa cosa, come emerge dallo stesso principio di diritto, vale, mutatis mutandis, per il consolidato), l’utilizzo dell’Ace avviene a rigo RN6, mentre i crediti d’imposta sono riportati ai righi da RN12 a RN14. Se è, quindi, naturale, compilando il modello, utilizzare l’Ace al netto delle perdite pregresse, altrettanto non può dirsi per i crediti d’imposta. In presenza di crediti d’imposta in scadenza, quindi, occorrerà “calibrare” l’Ace indicata a rigo RN6 in modo tale da mantenere una quota di reddito imponibile la cui imposta corrispondente sia in grado di assorbire i crediti d’imposta.
Si dovrebbe trattare, comunque, di una facoltà e non di un obbligo, per quanto tale aspetto non sia privo di qualche criticità. Infatti, il principio giuridico diffuso dall’Agenzia ad un certo punto afferma che «l’utilizzo dei crediti d’imposta deve considerarsi prioritario anche rispetto all’Ace», declinando quello che potrebbe sembrare un obbligo (in contrasto con le istruzioni ai modelli dichiarativi) più che un’opportunità. Tuttavia, siccome viene operata una assimilazione alle perdite, non si può non prendere atto che l’utilizzo limitato di queste ultime in presenza di crediti, ritenute e acconti è disciplinato chiaramente come una facoltà dall’ultimo periodo dell’articolo 84 del Tuir. Facoltà che, del resto, dovrebbe estendersi anche alle eccedenze SuperAce.
Assonime, nella circolare n. 20/2021, dopo aver sottolineato che l’indicazione si rileva favorevole per le imprese, tende a fugare il dubbio che il principio si applichi solo alle “eccedenze Ace” e non all’Ace di periodo. Secondo l’associazione, non ci sono infatti agganci interpretativi, né nell’articolo 84 del Tuir né nella disciplina Ace, per poter negare l’applicazione del principio di diritto tanto alle eccedenze Ace quanto all’Ace di periodo.
In sintesi
La norma
Secondo l’ultimo periodo del comma 1 dell’articolo 84 del Tuir, le perdite fiscali residue dopo l’applicazione delle norme citate nel medesimo comma può essere computata in diminuzione del reddito complessivo in misura tale che l’imposta corrispondente al reddito imponibile risulti compensata da eventuali crediti di imposta, ritenute alla fonte a titolo di acconto, versamenti in acconto, e dalle eccedenze derivanti dalla dichiarazione precedente.
Il principio di diritto
Il principio di diritto n. 7/2021 dell’agenzia delle Entrate ha esteso lo stesso concetto anche all’Ace (articolo 1 del Dl 201/2011). Andrebbe chiarito meglio che si tratta di una facoltà (e non di un obbligo) e che la regola si applica tanto alle eccedenze Ace quanto all’Ace di periodo, nonché alla “superAce” del 2021 (articolo 19, Dl 73/2021).