1. In sintesi
Ancora pochi giorni, il termine è il 31 maggio, per regolarizzare le violazioni con pagamento in unica soluzione o versamento rateale e sanzioni ridotte.
Con la circolare 11/E del 15 maggio scorso le Entrate forniscono significativi chiarimenti necessari per la corretta applicazione dell’articolo 7, comma 7, del Dl 39/2024. Con detta norma si sancisce la riapertura dei termini per usufruire del ravvedimento speciale di cui all’articolo 1, commi da 174 a 178, legge 197/2022.
2. Il regime di ravvedimento agevolato
L’articolo 7, comma 7, Dl n. 39/2024 accorda nuovamente a tutti i contribuenti che non abbiano perfezionato entro il 30 settembre 2023 il ravvedimento speciale istituito e disciplinato dai commi da 174 a 178 della legge di Bilancio 2023, volto alla regolarizzazione delle violazioni sostanziali derivanti dalla presentazione di dichiarazioni valide, ma infedeli, ai sensi dell’articolo 1, comma 174 e relative a tributi di competenza dell’agenzia delle Entrate dovuti per il 2021 o per un anno precedente, la possibilità di avvalersi del beneficio.
Il perfezionamento della procedura è subordinato alla rettifica della dichiarazione infedele e al versamento in un’unica soluzione entro il 31 maggio 2024 dei tributi dovuti, ma evasi, degli interessi maturati da questi ultimi fino alla data della regolarizzazione e di un diciottesimo del minimo edittale sanzionatorio (primo periodo).
In alternativa al pagamento in un’unica soluzione – stabilisce il secondo periodo dell’articolo 7, comma 7, – il contribuente, fermo restando l’onere di rettificare la dichiarazione infedele, può comunque perfezionare la procedura versando entro il 31 maggio 2024 un importo pari alle cinque delle otto rate previste dall’articolo 1, comma 174, (secondo e terzo periodo).
Si tratta, segnatamente, delle cinque rate che, in base al disposto di cui al comma 174, il contribuente avrebbe dovuto versare, rispettivamente, entro il 30 settembre 2023, il 30 ottobre 2023, il 30 novembre 2023, il 20 dicembre 2023 e il 31 maggio 2024.
In seguito, l’articolo 7, comma 7, precisa che il contribuente perde il beneficio del ravvedimento speciale se, dopo aver optato per il pagamento rateale, omette il versamento di una delle rate successive alla prima (il pagamento della quale costituisce il presupposto per il perfezionamento della procedura) entro il termine fissato dal Legislatore per il pagamento della successiva (quarto periodo).
La disposizione stabilisce, altresì, sulla scia del dispositivo di cui all’articolo 1, comma 175, legge 197/2022, che con la decadenza l’agenzia delle Entrate provvederà all’iscrizione a ruolo degli importi residui – id est: non ancora versati –, della sanzione di cui all’articolo 13, comma 1, Dlgs 471/1992, calcolata sulla base dei tributi non ancora pagati, nonché degli interessi calcolati dal 1° giugno 2024 secondo i criteri di cui all’articolo 20, Dpr 602/1973.
La cartella di pagamento con la quale si dovrà intimare al contribuente il pagamento di queste somme, una volta iscritte a ruolo, deve essere notificata, a pena di decadenza, in forza del comma 175, espressamente richiamato dall’articolo 7, comma 7, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di perdita del beneficio (quinto periodo).
3. La portata della circolare 11/E
Orbene, con la circolare in esame, l’Agenzia fornisce ai destinatari della norma sopra riesumata precisazioni e chiarimenti significativi, di taglio pratico, riguardanti i termini, le modalità e l’ambito di operatività del ravvedimento speciale nei confronti dei contribuenti responsabili degli illeciti indicati all’articolo 7, comma 1, (in relazione all’articolo 1, comma 174).
Nella circolare de qua, con riferimento al regime di regolarizzazione descritto all’articolo 7, comma 7, si parla di una vera e propria «riapertura dei termini per la regolarizzazione delle violazioni riguardanti le dichiarazioni, purché validamente presentate, relative al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021 e ai periodi d’imposta precedenti, fermo restando il rispetto delle altre condizioni e modalità» descritte e prescritte per il perfezionamento e il mantenimento del beneficio del ravvedimento speciale ai commi da 174 a 178.
4. I soggetti che possono beneficiare
Quanto ai soggetti che possono giovare della riapertura dei termini, l’agenzia delle Entrate ritiene che di quelli indicati al comma 174, ossia quelli responsabili per violazioni sostanziali rilevabili mediante accertamento consistite nella presentazione di una dichiarazione valida, ma infedele, per il 2021 o per un anno precedente, i contribuenti che potranno beneficiare del ravvedimento speciale, grazie e a seguito della riapertura dei termini disposta dall’articolo 7, comma 7, sono inquadrabili in diverse tipologie.
• Innanzitutto, ci sono i contribuenti che non hanno «perfezionato la procedura di regolarizzazione, non avendo posto in essere tutti gli adempimenti necessari ai fini del relativo perfezionamento» entro il 30 settembre 2023. Si pensi al caso in cui il contribuente non abbia rimediato all’infedeltà o all’omissione dichiarativa entro il termine ovvero al caso in cui, pur avendo regolarizzato la dichiarazione, non abbia effettuato con tempestività il versamento degli importi dovuti o della prima rata.
• Poi vi sono i contribuenti che hanno «perfezionato la procedura di regolarizzazione, limitatamente ad alcune violazioni, entro il 30 settembre 2023, e intendano ora avvalersene per sanare ulteriori violazioni, diverse da quelle in precedenza regolarizzate, con riferimento alla medesima annualità, anche se […] constatate in un p.v.comma consegnato dopo il 30 settembre 2023». Si tratta, a titolo esemplificativo, dell’ipotesi in cui il contribuente, avvalendosi del regime di cui ai commi da 174 a 178, abbia effettuato ravvedimento per rimediare ad un illecito dichiarativo relativo ad un tributo dovuto per il 2021 e voglia approfittare della riapertura dei termini per rimediare ad un’infedeltà/omissione dichiarativa riguardante un tributo dovuto sempre per il 2021, ma diverso da quello cui interessato dal primo ravvedimento;
• Ancora, ci sono i contribuenti che «abbiano perfezionato la procedura di regolarizzazione, limitatamente alle violazioni commesse in alcune annualità, entro il 30 settembre 2023, e intendano ora avvalersene per sanare ulteriori violazioni, riferibili ad annualità in precedenza non regolarizzate, anche se […] constatate in un pvc consegnato dopo il 30 settembre 2023». Il caso è quello del contribuente che, dopo regolarizzato una violazione sostanziale collegata al 2021, voglia rettificare, sfruttando la riapertura dei termini disposta dall’articolo 7, comma 7, la dichiarazione infedele riguardante lo stesso tributo dovuto per il 2019, ossia per un anno differente da quello di cui alla dichiarazione oggetto del primo ravvedimento;
• Infine, ci sono i contribuenti che hanno «perfezionato la procedura di regolarizzazione, limitatamente ad alcune violazioni, entro il 30 settembre 2023, ma siano decaduti dal beneficio della rateazione, a causa del mancato o tardivo pagamento delle rate successive alla prima, purché intendano sanare violazioni diverse da quelle già regolarizzate (riferibili ad annualità diverse da quelle già interessate dalla precedente regolarizzazione o alle medesime annualità), anche se […] constatate in un p.v.comma consegnato dopo il 30 settembre 2023». Si pensi, ad esempio, al caso in cui il contribuente, sfruttando il beneficio accordato dalla legge di Bilancio 2023, abbia entro il 30 settembre 2023 rettificato la dichiarazione infedele presentata per l’Irpef dovuta per il 2021 e pagato la prima rata e poi ometta o ritardi irrimediabilmente il pagamento di una delle rate successive alla prima. Ebbene, con riferimento a questa specifica violazione, il contribuente certamente non può più beneficiare dell’effetto premiale (riduzione fino a un diciottesimo del minimo edittale sanzionatorio previsto dal Legislatore per quel tipo di violazione sostanziale). Tuttavia, potrà approfittare della riapertura dei termini apprestata dall’articolo 7, comma 7, Dl 39/2024 per regolarizzare una violazione relativa all’Iva dovuta per il 2021 ovvero per rimediare a una violazione relativa all’Irpef dovuta per il 2018.
5. Gli importi dovuti e i termini di versamento
Nella circolare, inoltre, le Entrate si preoccupano di dettagliare gli importi dovuti dal contribuente in caso di pagamento in un’unica soluzione per il perfezionamento della procedura di ravvedimento speciale e quelli dovuti in caso di esercitata opzione di pagamento rateale per l’acquisizione e per il mantenimento del beneficio apprestato dall’articolo 7, comma 7, del Dl 39 citato.
In particolare, l’agenzia delle Entrate chiarisce diverse ipotesi.
6. Il pagamento in un’unica soluzione
Se il contribuente ha deciso di regolarizzare le violazioni di cui all’articolo 7, comma 7, Dl 39/2024 (in relazione all’articolo 1, comma 174, legge 197/2022) con pagamento in un’unica soluzione, potrà perfezionare la procedura del ravvedimento speciale versando in una sola volta l’intera somma, ossia: l’importo del tributo, l’importo del tributo, l’ammontare complessivo degli interessi da ravvedimento, calcolati dalla data della violazione a quella del versamento, l’importo della sanzione, nel minimo edittale, ridotta nella misura disposta dal ravvedimento speciale (un diciottesimo).
7. Il pagamento con versamento dilazionato
Diversamente, se il contribuente intende regolarizzare le violazioni con pagamento dilazionato, deve versare entro il 31 maggio 2024, un importo pari a 5/8 del tributo, «un ammontare pari a 5/8 degli interessi complessivi da ravvedimento, calcolati dalla data della violazione a quella del versamento e 5/8 della sanzione ridotta nella misura disposta dal ravvedimento speciale.
In questo caso, poi, entro il 30 giugno 2024, il 30 settembre 2024 e il 20 dicembre 2024, per mantenere il beneficio del ravvedimento speciale acquisito, deve versare i restanti 3/8, ossia, per ciascuna rata un importo pari a 1/8 del tributo, 1/8 degli interessi complessivi da ravvedimento, calcolati dalla data della violazione a quella del primo versamento (31 maggio 2024), 1/8 della sanzione da ravvedimento speciale nonché gli interessi da rateazione (nella misura del 2 per cento annuo), calcolati, sull’importo di ciascuna rata, dal 1° giugno 2024 alla data del versamento di ciascuna rata.
