1. In sintesi
Con la pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale 29 aprile 2025, n. 98 della legge 24 aprile 2025, n. 60, di conversione del Dl 28 febbraio 2025, n. 19 (c.d. decreto Bollette), viene stabilita l’inapplicabilità dei nuovi criteri di tassazione, introdotti dalla legge di Bilancio 2025, dei veicoli aziendali assegnati ai dipendenti come fringe benefit ai veicoli concessi in uso promiscuo dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024 e ai veicoli ordinati dal datore di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e concessi in uso promiscuo dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025, i quali sono soggetti alla disciplina previgente.
2. Fringe benefit e auto aziendali
I fringe benefit costituiscono dei benefici accessori e complementari rispetto alla remunerazione principale concessi dal datore di lavoro (o committente) a determinati soggetti (dipendenti o collaboratori).
A differenza dell’emolumento principale, costituiscono dei benefici tassabili corrisposti in natura ai sensi degli articoli 51 e 52 Dpr 917/1986 e sono quantificati in misura forfettaria per le auto ad uso sia aziendale che extra aziendale, per presunzione legale, a nulla rilevando gli effettivi costi di impiego del veicolo e la percorrenza reale effettuata dal lavoratore.
Ai fini del computo del fringe benefit tassabile occorre operare una distinzione netta tra i veicoli immatricolati con contratti stipulati dal 1° luglio 2020 e fino al 31 dicembre 2024 rispetto ai veicoli immatricolati con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025.
3. Contratti stipulati dal 1° gennaio 2020 al 31 dicembre 2024
Per i veicoli concessi in uso promiscuo con contratti stipulati dal 1° luglio 2020 fino al 31 dicembre 2024, il calcolo del fringe benefit segue quanto stabilito dall’articolo 51, comma 4, lettera a), Tuir così come modificato dalla legge 160/2019.
Per i veicoli immatricolati con contratti stipulati dal 1° gennaio 2020 fino al 31 dicembre 2024, le percentuali da utilizzare per il carico del fringe benefit sono collegate alle emissioni di anidride carbonica:
- 25% con valori di emissione di anidride carbonica da 0 a 60 g/km;
- 30% con valori di emissione di CO2 superiori a 60 g/km ma non a 160 g/km;
- 40% per l’anno 2020 e 50% dall’anno 2021 con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 160 g/km ma non a 190 g/km;
- 50% per l’anno 2020 e 60% dall’anno 2021 con valori di emissione superiori a 190 g/km di CO2.
4. Cosa cambia dal 1° gennaio 2025
Dal 1° gennaio 2025 diminuiscono nettamente le percentuali di tassazione sia delle auto a trazione esclusivamente elettrica sia delle auto ibride plug-in, mentre, viceversa, aumenta significativamente la percentuale di tassazione delle auto a benzina, diesel e ibride non plug-in ai sensi dell’articolo 1, comma 48, legge di Bilancio 2025.
Pertanto, ai sensi dell’articolo 51, comma 4, lettera a), Tuir, per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del Codice della strada di cui al Dlgs 285/1992, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle Tabelle nazionali elaborate dall’ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente.
Tuttavia, la percentuale è ridotta alle misure di seguito indicate per i veicoli così identificati in base alla tipologia di alimentazione:
- 10% per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica;
- 20% per i veicoli elettrici ibridi plug-in.
ATTENZIONE
Come ha chiarito l’agenzia delle Entrate con la risoluzione 14 agosto 2020, n. 46/E, si ricorda che la locuzione «di nuova immatricolazione» va ricondotta agli autoveicoli, motocicli e ciclomotori immatricolati dal 1° gennaio 2025, il momento della sottoscrizione dell’atto di assegnazione da parte del datore di lavoro e del dipendente per l’assegnazione del benefit costituisce il momento rilevante al fine di individuare i contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025 e, infine, è necessario, tra l’altro, che il veicolo sia assegnato al dipendente a decorrere dal 1° gennaio 2025.
Ne deriva che le nuove Tabelle ACI 2025 individuano, per tutti i modelli, gli importi dei fringe benefit in apposite colonne distinte in base alle percentuali da impiegare e segnano il debutto delle nuove percentuali del 10% per i veicoli elettrici e del 20% per quelli ibridi plug-in.
5. Le novità della conversione in legge
Ai sensi dell’articolo 6, comma 48-bis, Dl 28 febbraio 2025, n. 19 (c.d. Decreto bollette), convertito con legge 24 aprile 2025, n. 60, inserito per garantire la progressiva attuazione delle misure finalizzate al raggiungimento degli obiettivi di transizione energetica nel rispetto dei principi di progressività e proporzionalità per le famiglie e le imprese, viene, di fatto, posticipata la nuova maggiore tassazione dei veicoli aziendali più inquinanti assegnati come fringe benefit ai dipendenti secondo quanto stabilito dall’articolo 1 della legge di Bilancio 2025.
In sostanza, si continua ad applicare la disciplina previgente contenuta nell’articolo 51, comma 4, lettera a), Dpr 917/1986, nel testo vigente al 31 dicembre 2024, per due categorie di veicoli aziendali:
- i veicoli concessi in uso promiscuo dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024;
- i veicoli ordinati dai datori di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e concessi in uso promiscuo dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025.
Nello specifico, ai fini della determinazione in denaro dei valori che costituiscono il reddito da lavoro dipendente, per le autovetture, gli autoveicoli per uso promiscuo e gli autocaravan indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del Codice della strada, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, con valori di emissione di anidride carbonica non superiori a 60 grammi per chilometro (g/km di CO2), concessi in uso promiscuo, continua ad essere considerato il 25% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio convenzionale.
Sono pure sono confermati gli aumenti di tale percentuale del 25%, per veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 60 g/km.
ESEMPIO 1
Un dipendente ha ottenuto in uso promiscuo un’auto aziendale con emissione di anidride carbonica pari a 120 g/km per tutto l’anno 2024.
L’auto è una Fiat 500 1.0 Hybrid con emissioni CO2 pari a 105 g/km.
A quanto ammonta il fringe benefit mensile?
I dati richiesti sono i seguenti:
- Costo chilometrico ACI: € 0,4190 per km
- Percorrenza convenzionale: 15.000 km
- Importo base: € 0,4190 × 15.000 km = € 6.285
- Percentuale applicabile (emissioni tra 60 e 160 g/km): 30%
- Fringe benefit annuo: € 6.285 × 30% = € 1.885,50
- Fringe benefit mensile: € 1.885,50 ÷ 12 = € 157,13
ESEMPIO 2
Un dipendente ha ottenuto in uso promiscuo un’auto aziendale con emissione di anidride carbonica pari a 120 g/km per il periodo dal 1° gennaio 2024 al 31 dicembre 2024. L’auto è una BMW X5 3.0d (emissioni CO2: 175 g/km).
A quanto ammonta in questo caso il fringe benefit mensile?
I dati richiesti sono i seguenti:
- Costo chilometrico ACI: € 0,9850 per km
- Percorrenza convenzionale: 15.000 km
- Importo base: € 0,9850 × 15.000 km = € 14.775
- Percentuale applicabile (emissioni tra 160 e 190 g/km): 50%
- Fringe benefit annuo: € 14.775 × 50% = € 7.387,50
- Fringe benefit mensile: € 7.387,50 ÷ 12 = € 615,63
6. Determinazione del reddito tassabile in capo al dipendente
Il reddito che ne deriva deve essere ragguagliato al periodo dell’anno computando il numero dei giorni per i quali il veicolo è assegnato al lavoratore, non considerando il numero dei giorni di effettivo impiego da parte dello stesso.
Il reddito fiscalmente imponibile si considera al netto delle somme eventualmente trattenute o corrisposte dal dipendente nello stesso periodo di imposta per l’impiego del veicolo (metodo della trattenuta o del versamento).
In aggiunta, il reddito convenzionale, una volta suddiviso in dodicesimi, confluisce nella retribuzione mensile lorda e va assoggettato sia alle ritenute fiscali sia a quelle previdenziali, fermo restando che il suo importo e le relative modalità di valorizzazione vanno riportati nelle annotazioni alla certificazione unica rilasciata ogni anno al dipendente secondo quanto ha chiarito espressamente la circolare 17 aprile 2007, n. 21/E.
Si applica il criterio della valutazione (dell’imponibile) separata per il box o per gli eventuali altri beni o servizi accessori (ad esempio, parcheggio, custodia) concessi al dipendente e connessi all’uso del mezzo.
Se il servizio di ricarica gratuita che una società vuole riconoscere a tutti i dipendenti che proveranno di avere acquistato auto elettriche, entro un determinato periodo di tempo, utilizzando ove possibile l’energia elettrica prodotta dai propri impianti fotovoltaici o idroelettrici (o, in alternativa, se ciò non sia praticabile, stipulando una convenzione con un soggetto terzo fornitore del servizio di ricarica), è limitato in termini di importo e/o di KW totali di ricariche effettuabili al fine di evitare abusi e se soddisfa il requisito della finalità educativa previsto dall’articolo 51, comma 2, lettera f), Tuir, il relativo benefit può beneficiare del regime di esclusione dal reddito di lavoro dipendente come ha chiarito puntualmente la risposta dell’agenzia delle Entrate n. 329/E/2022.
7. Datori di lavoro interessati
Accedono alla procedura di calcolo del costo chilometrico mediante le Tabelle ACI le imprese costituite in qualunque forma giuridica (imprese individuali, società di persone o di capitali), gli enti pubblici o privati e i lavoratori autonomi in forma individuale od associata, qualora abbiano dei lavoratori dipendenti o collaboratori che utilizzano la propria auto per le trasferte di lavoro, oltre agli studi associati nei quali i singoli professionisti impiegano l’auto propria per l’attività espletata all’interno dell’associazione professionale.
8. Deducibilità Irpef-Ires dei costi auto
A norma dell’articolo 164, comma 1, lettera b) e b-bis), Tuir, ai fini delle imposte sui redditi valgono alcune limitazioni soggettive e oggettive alla possibilità di portare in deduzione dal reddito di impresa o di lavoro autonomo occasionale i costi relativi alle autovetture e agli altri veicoli (ad esempio, carburanti, lubrificanti, bolli ed assicurazioni).
Sono deducibili al 100% i costi dei veicoli esclusivamente strumentali all’attività di impresa e di quelli ad uso pubblico, non importa se acquisiti in proprietà o detenuti in leasing, noleggio o locazione.
I limiti valgono per l’uso promiscuo di determinati autoveicoli e per l’utilizzo da parte di agenti e rappresentanti di commercio nonché per gli artisti e professionisti anche in forma associata.
I limiti oggettivi riguardano i veicoli elencati ex articolo 54, comma 1, lettera a), c), m), e 52, comma 1, lettera a) e b), e 53, comma 1, lettera a), Dlgs 285/1992 (ad esempio, le autovetture e gli autoveicoli per trasporto promiscuo).
Sono fissate alcune regole specifiche di seguito illustrate:
- i costi degli autoveicoli si deducono in misura pari al 70%, qualora siano concessi in utilizzo promiscuo ai lavoratori per la maggior parte del periodo di imposta (sono deducibili al 20%, se impiegati dalle imprese o dagli esercenti arti e professioni e, infine, nella misura dell’80%, quando sono utilizzati dagli agenti e rappresentanti di commercio);
- nell’ipotesi di acquisto, noleggio e leasing, la percentuale di deduzione del 20% per gli esercenti attività di impresa o arte o professione ovvero dell’80% per gli agenti e rappresentanti di commercio va conteggiata su un importo massimo di costo fiscalmente riconosciuto variabile in relazione alla modalità di acquisizione e alla categoria di veicolo;
- in caso di esercizio di arti e professioni in forma individuale, la deducibilità del 20% è ammessa per un solo veicolo (se l’attività è svolta da società semplici e da associazioni di cui all’articolo 5 Tuir, la deducibilità spetta per un solo veicolo per ogni socio o associato);
- non si tiene conto della parte del costo di acquisizione che eccede euro 18.075,99 (euro 25.822,84 per gli agenti e rappresentanti di commercio) per le autovetture e gli autocaravan, euro 4.131,66 (euro 5.164,57 per gli agenti e rappresentanti di commercio) per i motocicli ed euro 2.065,83 per i ciclomotori e non si considera l’importo dei canoni proporzionalmente corrispondente al costo dei veicoli che eccede i limiti indicati, se i beni sono utilizzati in locazione finanziaria né dell’ammontare dei costi di locazione e di noleggio che eccede euro 3.615,20 per le autovetture e gli autocaravan, euro 774.69 per i motocicli ed euro 413,17 per i ciclomotori;
- se l’attività artistica o professionale è esercitata da società semplici e associazioni ex articolo 5 Tuir, i limiti sono riferiti a ciascun socio o associato;
- nel caso dei contratti di locazione anche finanziaria e di noleggio, le soglie sono ragguagliate ad anno;
- in base alla circolare 12/E/2008, i limiti di deducibilità non si applicano sul costo deducibile preso a base per determinare l’ammontare degli ammortamenti stanziabili per l’intera vita utile del bene, ma, al contrario, devono essere applicati esercizio per esercizio sulle singole quote di ammortamento dei beni, mentre ex risoluzione 179/E/2001 la deducibilità dell’ammortamento e delle spese di impiego per autovettura uso ufficio è integrale solo se il veicolo è effettivamente utilizzato come ufficio mobile nell’ambito del ciclo produttivo dell’impresa;
- si deducono senza limiti le spese relative ai veicoli non a motore (biciclette, velocipedi e gondole), ai veicoli a motore alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa, anche quando sono temporaneamente impiegati per scopi pubblicitari o promozionali, ai veicoli utilizzati come beni unicamente strumentali l’esercizio dell’impresa (ad esempio, scuola guida), ai veicoli ad uso pubblico (ad esempio, taxi) e ai veicoli diversi da quelli sopra riportati (autobus, autocarri, trattori stradali, autoveicoli per trasporti specifici, autoveicoli per uso speciale, autotreni, autoarticolati e autosnodati, mezzi d’opera);
- le spese per carburante per autotrazione sono deducibili nei limiti suindicati se effettuate esclusivamente mediante carte di credito, carte di debito o carte prepagate emesse da operatori finanziari soggetti all’obbligo di comunicazione previsto dall’articolo 7, comma 6, Tuir;
- sono deducibili al 100% i costi dei veicoli esclusivamente strumentali all’attività di impresa e di quelli ad uso pubblico, non importa se acquisiti in proprietà o detenuti in leasing, noleggio o locazione.
La circolare 48/E/1998 ha chiarito che i promotori finanziari e gli agenti di assicurazione sono equiparati agli agenti e rappresentanti di commercio.
