1. In sintesi
Entro il 31 ottobre 2024 le imprese interessate a riversare il credito d’imposta ricerca e sviluppo del periodo 2015-2019 (articolo 3, Dl 145/2013), in tutto o in parte indebitamente utilizzato, devono presentare telematicamente la richiesta di accesso alla procedura.
La compilazione del modello richiede l’individuazione dell’importo del credito da riversare che può riguardare anche solo qualche progetto o sotto-progetto. A tal fine, l’impresa avrebbe dovuto rivedere criticamente i propri progetti/sotto-progetti di ricerca e sviluppo del quinquennio 2015-2019 anche alla luce:
• dei 9 “indicatori di rischio” evidenziati dall’agenzia delle Entrate nelle lettere di compliance inviate ai contribuenti nel corso del secondo semestre 2022, tra i quali, media storica pari a zero, media storica dal modello Irap, spese per brevetti e ricerca e sviluppo nel bilancio, utilizzo aliquota superiore al 50%, investimento minimo insufficiente, spese incrementali inferiori a zero, prevalenza dei costi del personale rispetto alle altre spese agevolabili, ecc..
• delle Linee guida del Mimit per la qualificazione delle attività di ricerca e sviluppo, innovazione, design e ideazione estetica, emesse per essere utilizzate nell’ambito della procedura di certificazione dei crediti (articolo 23, comma 2 del Dl 73/2022).
2. I soggetti interessati
Il comma 7 dell’articolo 5 del Dl 146/2021 evidenzia che il riversamento senza applicazione di interessi e sanzioni riguarda il credito di cui all’articolo 3 del Dl 145 citato:
• “maturato” nel quinquennio 2015-2019 (soggetti solari);
• che alla data di entrata in vigore del Dl 146/2021 (e cioè al 22 ottobre 2021) risulta indebitamente “utilizzato” in compensazione e non recuperato con atto già definitivo.
I soggetti decadono dalla procedura di riversamento spontaneo se dopo la presentazione dell’apposita comunicazione siano accertate condotte fraudolente.
3. Le attività realmente svolte e non ammissibili
Il successivo comma 8 del Dl 146/2021 ed il par. 1.2 del provvedimento del 1° giugno 2022, che ha approvato il modello, prevedono che il riversamento spontaneo è riservato ai soggetti che:
a) hanno “realmente” svolto, sostenendo le relative spese, attività tuttavia in tutto o in parte non qualificabili come ammissibili nell’accezione rilevante ai fini del credito d’imposta;
b) hanno applicato il comma 1-bis dell’articolo 3 del Dl 145/2013 in maniera non conforme a quanto dettato dalla disposizione di interpretazione autentica recata dall’articolo 1, comma 72, della legge 145/2018 (ricerca commissionata dall’estero),
c) hanno commesso errori nella quantificazione o nell’individuazione delle spese ammissibili in violazione dei principi di pertinenza e congruità,
d) hanno commesso errori nella determinazione della media storica di riferimento.
4. Le cause di esclusione
La sanatoria resta esclusa quando il credito d’imposta utilizzato in compensazione sia il risultato:
• di condotte fraudolente,
• di fattispecie oggettivamente o soggettivamente simulate,
• di false rappresentazioni della realtà basate sull’utilizzo di documenti falsi o di fatture che documentano operazioni inesistenti;
• della mancanza di documentazione idonea a dimostrare il sostenimento delle spese ammissibili.
Il comma 12 dell’articolo 5 del Dl 146/2021 specifica che la procedura di riversamento non può essere utilizzata per il versamento dei crediti il cui utilizzo in compensazione sia già stato accertato con:
• atto di recupero crediti ovvero
• altri provvedimenti impositivi
divenuti definitivi alla data di entrata in vigore dello stesso Dl 146/2021 (22 ottobre 2021).
5. La procedura di riversamento: istanza e tempi
Le imprese che intendono riversare il credito dovranno presentare una richiesta telematica all’agenzia delle Entrate entro il 31 ottobre 2024, su apposito modello, con le relative istruzioni, approvato con provvedimento del direttore dell’Agenzia del 29 marzo 2024, specificando:
• il periodo o i periodi di imposta di maturazione del credito;
• l’importo del credito oggetto di versamento e
• altri documenti o elementi richiesti in relazione alle attività e alle spese ammissibili.
L’importo del credito d’imposta indebitamente utilizzato in compensazione dovrà essere riversato entro il 16 dicembre 2024, con possibilità di rateazione in tre rate di pari importo da corrispondere entro il 16 dicembre 2024, 16 dicembre 2025 e 16 dicembre 2026. In tale caso saranno corrisposti gli interessi calcolati al tasso legale a decorrere dal 17 dicembre 2024.
Tale riversamento dovrà essere “cash”, non potendosi avvalere della compensazione nel versamento tramite modello F24 di cui all’articolo 17 del Dlgs 241/1997.
6. Il perfezionamento e la compilazione del modello
il comma 11 prevede che la procedura si perfezioni con l’integrale versamento di quanto dovuto.
In caso di versamento rateale il mancato versamento di una delle rate entro la scadenza prevista comporta il mancato perfezionamento della procedura e quindi:
• l’iscrizione al ruolo dei residui importi dovuti;
• l’applicazione della sanzione pari al 30% degli importi dovuti;
• l’applicazione degli interessi (articolo 20 del Dpr 602/1973) con decorrenza dal 17 dicembre 2024.
A seguito del corretto perfezionamento della procedura di riversamento viene esclusa la punibilità per il delitto di indebita compensazione di cui all’articolo 10-quater del Dlgs 74/2000, previsto in caso di compensazioni annuali superiori ad euro 50mila. In proposito, si ricorda che l’articolo 1, comma 1, lettera a), Dlgs 87/2024 di revisione del sistema sanzionatorio tributario, nel modificare il Dlgs 74/2000 ha rivisitato la definizione di credito d’imposta non spettante o inesistente.
Inoltre, nel caso in cui l’utilizzo del credito sia già stato constatato con un atto istruttorio ovvero accertato con un atto di recupero credito ovvero con un provvedimento impositivo non ancora divenuti definitivi alla data del 22 ottobre 2021, di entrata in vigore del Dl 146/2021, il riversamento deve obbligatoriamente riguardare l’intero importo del credito oggetto di recupero, accertamento o constatazione, e senza possibilità di applicare la rateazione in tre anni.
Il modello va compilato specificando uno o più periodi di imposta dal 2015 al 2019, in cui sono maturati i crediti da riversare spontaneamente.
I dati di dettaglio possono essere inseriti soltanto nella Sezione (da I a V) corrispondente all’annualità selezionata.
Per ciascuna sezione (sezioni I-V), che corrisponde ad un periodo d’imposta, sarà necessario indicare:
a) la motivazione della regolarizzazione tra uno o più dei quattro casi indicati:
- spese sostenute in relazione ad attività non ammissibili al credito d’imposta;
- erronea applicazione del comma 1-bis dell’articolo 3, Dl 145/2013;
- spese relative ad attività ammissibili determinate in violazione dei principi di pertinenza e congruità;
- rideterminazione della media di riferimento, che in genere è sempre presente se il credito riversato coinvolge una tipologia di attività contenuta nel conteggio della media di riferimento.
b) la presenza di atto istruttorio o di recupero del credito o altro provvedimento impositivo
c) i dati rilevanti per la determinazione del credito d’imposta da riversare, con:
- indicazione delle spese agevolabili “sostenute” suddivise nelle diverse tipologie (ricerca intra-muros, costi per il personale, ricerca extra-muros, ricerca commissionata a soggetti esteri, ricerca commissionata a società del gruppo); per gli anni 2017, 2018 e 2019 ci si deve riferire alle dichiarazioni dei redditi presentate, mentre per il 2015 e 2016 i dati devono essere inseriti analiticamente ex novo;
- indicazione delle spese agevolabili “rideterminate” suddivise nelle stesse diverse tipologie delle spese “sostenute”;
d) il dettaglio delle date e degli indebiti utilizzi in compensazione del credito fino al 22 ottobre 2021
e) il calcolo dell’importo del credito da riversare, poi riepilogato nella sezione VI, che contiene anche la scelta di versamento: unica soluzione o rateazione. La procedura opera, automaticamente, anche un controllo di coerenza preventivo ai fini dell’ammissibilità dell’istanza.
Da segnalare che il modello contiene per ogni periodo d’imposta interessato la “dichiarazione analitica” che consiste in una pagina editabile libera nella quale il contribuente deve illustrare la ragione posta alla base della rideterminazione del credito d’imposta e del conseguente indebito utilizzo in compensazione.
Le istruzioni al modello suggeriscono di fornire le informazioni e gli elementi in relazione alle specifiche attività ed alle spese ammissibili, ai fini del riscontro dei dati presenti nel riquadro “Spese agevolabili rideterminate”, o comunque qualsiasi altra informazione utile ai fini della gestione della domanda e del perfezionamento della procedura di riversamento spontaneo.
Non è previsto che il contribuente possa integrare una domanda già trasmessa; tuttavia, nei casi in cui sia necessario effettuare variazioni od integrazioni dell’istanza originaria, è prevista la possibilità di trasmissione di una nuova istanza, completa di tutte le sue parti, che sostituisce integralmente quella precedentemente inviata. In questo caso è necessario selezionare la casella “Istanza sostitutiva”.
7. Valutazione da parte delle imprese
A livello operativo, le imprese, anche alla luce di eventuali attività istruttorie da parte dell’Amministrazione Finanziaria, devono valutare:
• se i progetti/sotto-progetti del periodo 2015-2019 siano corretti, anche alla luce delle sempre più frequenti sentenze sul tema e delle criticità derivanti dalle sopravvenute diverse interpretazioni e chiarimenti forniti dall’agenzia delle Entrate e dal Mise, in modo talora non organico, quali ad esempio i casi del software (circolare del Mise 59990 del 9 febbraio 2018), delle attività innovative di processo (risoluzione 40/E del 2 aprile 2019), dell’industria alimentare (risposta 188 del 17 marzo 2021), delle attività attinenti al design ed all’ideazione estetica (risoluzione 41 del 26 luglio 2022) e più in generale dei criteri della novità e dell’originalità insiti nel credito d’imposta.
• se richiedere la certificazione, sulla base delle Linee guida approvate con decreto direttoriale del Mimit del 4 luglio 2024, che hanno confermato anche per le attività svolte nel periodo 2015-2019 l’applicabilità di quanto previsto dal Manuale di Frascati; pertanto, si dovrà verificare che anche per dette attività siano soddisfatti i cinque criteri fondamentali previsti dal citato Manuale, ossia: novità; creatività; incertezza; sistematicità; trasferibilità o riproducibilità.
8. La check list operativa per la presentazione del modello
Di seguito una sintetica check list operativa per la predisposizione dell’istanza di riversamento del credito d’imposta ricerca e sviluppo 2015-2019.
