Interpello disapplicativo, obbligatorietà e sanzioni

In attesa dell'attuazione della Delega Fiscale, con cui si auspica un riordino della disciplina generale degli interpelli, la risoluzione n. 63 del 17/06/14 offre lo spunto per affrontare alcune questioni di particolare rilevanza per l'utilizzo di questo strumento. Nel fornire la risposta ad un'istanza in base all’articolo 11 della legge 212/2000, l'Agenzia delle Entrate dà conferma a quanto già esplicitamente affrontato nella circolare 32/2010.
Ferma restando la finalità dell'istituto, teso a far conoscere il parere dell'Amministrazione finanziaria in ordine all'interpretazione o all'applicazione di una norma tributaria ad una fattispecie concreta, l'ordinamento prevede, sotto il profilo procedurale, tre distinte categorie di istanze di interpello:
-Istanze ex art. 11 L. 212/2000 (utilizzate per gli interpelli ordinari e per la disapplicazione della disciplina CFC);
-Istanze ex art. 21 L. 413/1991 (utilizzate per gli interpelli antielusivi e per la deducibilità dei costi black list ex art. 110 co. 10 TUIR);
-Istanze ex art. 37bis co. 8 D.P.R. 600/73 (utilizzate per la disapplicazione di norme antielusive e per la disapplicazione della disciplina delle società non operative).
Non sbagliare nella scelta della procedura da seguire risulta cruciale, soprattutto quando le rigide tempistiche non consentono una seconda chance a seguito di un rigetto per inammissibilità e, a maggior ragione, quando debba essere presentato un interpello obbligatorio. È questo il caso della citata risoluzione, in cui viene chiesta, seguendo erroneamente la procedura del cd “interpello ordinario”, la disapplicazione di una norma antielusiva (trattavasi della sterilizzazione del patrimonio netto dagli apporti dei ventiquattro mesi precedenti la fusione per il riporto delle perdite ex art. 172 co. 7 TUIR).
Due sono i connotati dell'interpello (ex art. 37 bis co. 8 D.P.R. 600/73) da presentare in fattispecie del genere: preventività ed obbligatorietà. Per tali istanze, cd “disapplicative”, la prevenitività rispetto al comportamento oggetto d'analisi è garantita se la richiesta è inviata al competente ufficio dell'Agenzia delle Entrate almeno novanta giorni prima della scadenza del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi (termine messo a disposizione del Direttore regionale per fornire la risposta al contribuente).
L'obbligo di presentazione dell'istanza, esplicitamente prescritto dalla normativa di riferimento, risponde all'esigenza di consentire all'Agenzia delle Entrate un monitoraggio preventivo in merito a tali situazioni, considerate dal legislatore potenzialmente elusive.
L'obbligatorietà non incide sul carattere non vincolante della risposta (si tratta, in ogni caso, di un atto d'indirizzo dell'Amministrazione finanziaria) né preclude la possibilità di dimostrare a posteriori, con la presentazione del ricorso, la sussistenza delle condizioni che legittimano l'accesso al regime derogatorio.
L'omissione assume però rilevanza sul piano sanzionatorio. Innanzitutto, trattandosi di una comunicazione prescritta dalla legge tributaria, è prevista una sanzione amministrativa pecuniaria ex art. 11 co. 1 lett. a D. Lgs. 471/1997, dell'ammontare compreso tra 258 euro e 2.065 euro.
In secondo luogo, ciò che più importa, il comportamento omissivo potrebbe incidere sulla graduazione delle sanzioni ordinariamente applicabili qualora, in fase di accertamento, l'amministrazione rilevi, sulla base della documentazione in possesso del contribuente e del contraddittorio con quest'ultimo, l'insussistenza delle condizioni che legittimano la disapplicazione della disciplina oggetto dell'interpello obbligatorio. Secondo quanto disciplinato dall'art. 7 del D. Lgs 472/1997, nell'ambito delle disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, nella determinazione della misura sanzionatoria assumono infatti rilevanza anche la condotta dell'agente e l'opera dallo stesso svolta per eliminare o attenuare le possibili conseguenze del proprio operare.
Per questo motivo l'Agenzia delle Entrate ha già avuto modo di precisare (circolare 32/E del 14 giugno 2010) la propria linea di azione in fattispecie del genere. Considerata la gravità del comportamento del contribuente che, omettendo la proposizione dell'interpello obbligatorio, ha sottratto al vaglio preventivo dell'amministrazione fattispecie meritevoli di particolare tutela, gli uffici applicheranno, in linea di principio, le sanzioni nella misura massima prevista dalla legge.