La liquidazione Iva a credito non fa scattare il termine per il rimborso

Con ordinanza n. 5957 del 28 febbraio, la Cassazione ha riconosciuto che l’eccedenza di credito Iva emersa in sede di liquidazione periodica risulta unicamente riportabile “in avanti” ai fini delle seguenti liquidazioni mensili e, dunque:

1) “da essa non sorge alcun diritto al rimborso in capo alla contribuente”;

2) “parimenti da tal momento non può iniziare a decorrere alcun termine di decadenza dell’azione diretta a ottenere il rimborso dell’imposta”.

Secondo la Corte infatti «tutto ciò risulta coerente con il principio generale dell’ordinamento in forza del quale l’esercizio di un diritto decorre dal momento in cui tal diritto può esser fatto valere, previsto tra l’altro dall’articolo 2935 del Codice civile; - non solo: il disposto dell’articolo 21, comma 2, Dlgs 546 del 1992 prevede che «la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento o, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto della restituzione» (Cassazione 8461/2005, 12433/2011, 5014/2015, 20964/2015, 21674/20 15), con ciò mostrando la disposizione in esame di fare applicazione nello specifico sistema del diritto tributario della medesima regula iuris che l’ordinamento ha inteso porre a base del sistema delle relazioni tra diritto alla restituzione di una somma e trascorrere del tempo».

La pronuncia è di particolare interesse in quanto si oppone ad un precedente orientamento della Corte (ordinanza 21416/2017), secondo cui, ai fini dell’individuazione del dies a quo di decorrenza dell’azione residuale di rimborso di cui all’articolo 21 del Dlgs 546/1992 sarebbe irrilevante la circostanza che «dalla liquidazione delle fatture […] emergeva un’imposta a credito», posto che «la norma non usa l’espressione “versamento”, bensì quella di “pagamento” dell’imposta e la compensazione effettuata in sede di liquidazione, cui fa riferimento la controricorrente, costituisce modalità di estinzione e, quindi, di pagamento dell’Iva ai sensi dell’articolo 1241 del Codice civile e la legge 212/02, articolo 8, comma 1».

Come confermato dall’ultima sentenza in commento, tali affermazioni non appaiono, invero, coerenti con il sistema di liquidazione dell’Iva. La liquidazione periodica assolve infatti all’unica funzione di determinare “la differenza tra l’ammontare complessivo dell’imposta esigibile del mese precedente […] e quello dell’imposta, risultante dalla annotazioni eseguiti, nei registri relativi ai beni e servizi acquistati” (articolo 1, comma 1, del Dpr 100/98); differenza che, solo se di segno positivo, determina un obbligo di pagamento dell’imposta. Per tale ragione, non appare corretto ricostruire in termini di “compensazione” tra reciproche posizioni di credito/debito del contribuente e dell’Erario la determinazione della (eventuale) predetta “differenza” tra Iva esigibile sulle operazioni assoggettate a tale imposta e Iva detratta in relazione agli acquisiti di beni e servizi. È, invero, ben noto che, ai sensi dell’articolo 1243 del Codice civile, «l’estinzione per compensazione» di reciproche posizioni di debito/credito «si verifica solo tra due debiti […] che sono ugualmente liquidi ed esigibili».

Orbene, tale essenziale condizione per l’operare della compensazione difetta nel caso in cui dalla liquidazione periodica emerga (non già una differenza di segno positivo e, dunque, un debito liquido ed esigibile del contribuente nei confronti dell’Erario, bensì) un’eccedenza di imposta detraibile.

Infatti, ai sensi dell’articolo 30 del Dpr 633/72, a tale eccedenza non corrisponde un diritto di credito del soggetto passivo direttamente azionabile nei confronti del Fisco, essendo la medesima esclusivamente destinata ad essere “riportata” ai fini della determinazione dell’eventuale differenza di segno positivo tra l’Iva afferente alle operazioni attive poste in essere e l’Iva afferente agli acquisti di beni e servizi relativa ai mesi successivi.

In definitiva, nell’ipotesi in cui dalle liquidazioni periodiche dell’Iva non derivi alcun obbligo di pagamento dell’imposta in capo al contribuente, non decorre il termine da cui decorrere la decadenza biennale di cui all’articolo 21 del Dlgs 546/92 per l’azione di rimborso.

Cassazione, ordinanza 5957/2019