Rinunce ai crediti dei soci da formalizzare con cura per allargare la base Ace

Per far fronte alla sottocapitalizzazione delle società italiane – aggravata anche dalle perdite causate dalla pandemia – una delle soluzioni più immediate è quella della rinuncia da parte dei soci ai crediti per finanziamenti già erogati alla società per sopperire alle necessità finanziarie di quest’ultima. Tale operazione comporta anche un beneficio ai fini dell’Ace in quanto «la rinuncia incondizionata dei soci al diritto alla restituzione dei crediti verso la società» rileva come incremento del capitale proprio (articolo 5, comma 2, Dm 3 agosto 2017).

L’impatto contabile
Dal punto di vista giuridico si tratta di una remissione di debito (articolo 1236 del Codice civile) che non richiede una forma specifica; tuttavia, la formalizzazione per iscritto della rinuncia è più che opportuna in base alle regole contabili e fiscali. In base al principio Oic 28, se la rinuncia del credito da parte del socio è finalizzata ad un rafforzamento patrimoniale della società (come generalmente avviene), il debito oggetto di rinuncia deve essere contabilmente trasformato in una posta patrimoniale, senza incidere a conto economico.
Il paragrafo 36 del principio contabile dispone che la volontà del socio deve essere desumibile dalle «evidenze disponibili» e dunque occorre una comunicazione scritta in cui il socio esplicitamente rinuncia al credito, indicando le ragioni che stanno alla base di tale decisione. In ambito fiscale la nuova disciplina introdotta dal Dlgs 147/2015 e contenuta nell’articolo 88, comma 4-bis del Tuir, prevede che costituisce sopravvenienza attiva per la società il valore del credito rinunciato per la quota eccedente il valore fiscalmente riconosciuto dello stesso in capo al socio.

Disallineamento da tassare
Poiché la società è estranea alle vicende che hanno comportato l’eventuale disallineamento in capo al socio tra valore nominale e fiscale del credito (ad esempio per acquisto da terzi del credito ad un prezzo inferiore al nominale o per svalutazione deducibile del credito), la norma prevede:
che il socio, con dichiarazione sostitutiva di atto notorio (Dpr 455/2000), debba comunicare alla società il valore fiscale del credito;
in assenza di tale comunicazione, il valore fiscale del credito è assunto pari a zero, con la conseguenza che la società beneficiaria assoggetterà a tassazione l’intero importo della sopravvenienza attiva.
Con la risoluzione 124/E/2017 è stato chiarito che queste regole non si applicano ai crediti vantati verso una società partecipata da soggetti non imprenditori (persone fisiche), per i quali non potrebbero sussistere, secondo l’Agenzia, differenze tra valore nominale e fiscale del credito.
Pertanto, il socio persona fisica non esercente attività di impresa non sarebbe tenuto agli obblighi di comunicazione del valore fiscale del credito. È comunque necessaria la formalizzazione per iscritto della rinuncia, anche se va prestata particolare attenzione alle conseguenze che questa potrebbe produrre ai fini dell’imposta di registro.

Il prelievo sull’atto di rinuncia
Infatti, sebbene l’atto di rinuncia al credito dovrebbe scontare, di per sé, imposizione fissa di registro (in quanto assimilato a un conferimento in denaro a favore della società o, comunque, ad un «atto proprio della società»), l’indicazione dell’esistenza di un finanziamento soci (ad esempio in sede di ricostituzione del capitale per perdite) può far scattare l’imposta proporzionale del 3 per cento. Secondo un oramai consolidato orientamento della Cassazione, qualora il contratto di finanziamento (anche se formato per scambio di corrispondenza) sia “enunciato”, ai sensi dell’articolo 22, comma 1, del Dpr 131/1986, in atti soggetti a registrazione in termine fisso (atti pubblici o scritture private), allora si applica l’imposta proporzionale del 3% sull’importo del finanziamento.
È dunque opportuno che la rinuncia al finanziamento sia effettuata esclusivamente per Pec o per scambio di corrispondenza (tassabile solo in caso d’uso), mentre è bene evitare anche il verbale di assemblea ordinaria perché secondo un (isolato) intervento della Cassazione (sentenza 1951/2019) anche l’indicazione in tale atto comporterebbe la tassazione al 3 per cento.
Da tenere presente che tutte queste problematiche si pongono solo nel caso di socio persona fisica non esercente attività di impresa, perché se il socio è un imprenditore il finanziamento rientra nel campo Iva (in regime di esenzione, articolo 10, Dpr 633/1972), per cui opera il principio di alternatività con l’imposta di registro (con conseguente tassazione a imposta fissa).

L’ESEMPIO
La rinuncia dei soci
Una società di capitali nel corso dell’esercizio chiuso al 31 dicembre 2021 è stata interessata dalla rinuncia da parte dei soci a crediti per finanziamenti per complessivi 6 milioni di euro, di cui 5 milioni possono godere della Super Ace e il residuo 1 milione di euro dell’Ace ordinaria.
La rinuncia è intervenuta in data 30 settembre 2021.

Il calcolo della base Ace
Nell’anno 2021 non vi sono né decrementi né riduzioni della base Ace.
La società ha dunque maturato le seguenti agevolazioni:
Super Ace = 5.000.000 euro x 15% = 750.000 euro;
Ace ordinaria = 1.000.000 euro x 3/12 (ragguaglio annuale) x 1,3% = 3.250 euro.

Il credito d’imposta
Si supponga, inoltre, che la società abbia deciso di trasformare una parte della Super Ace in credito di imposta (Ires 24%) che viene utilizzato in compensazione. La parte di incremento di capitale proprio oggetto di trasformazione è di 1.000.000 euro per cui la determinazione del credito di imposta è la seguente:
Credito di imposta Super Ace = 1.000.000 euro x 15% = 150.000 x 24% = 36.000 euro.
La restante Super Ace di 600.000 euro (corrispondente all'incremento di capitale proprio di euro 4 milioni) è utilizzata in dichiarazione dei redditi a riduzione dell’imponibile Ires (comportando un risparmio di imposta di 144.000 euro).

Nel modello Redditi Sc
Si supponga, infine, che la società non abbia una base Ace pregressa (perché interamente azzerata da decrementi o riduzioni entro il 31 dicembre 2020), ma abbia una eccedenza Ace residua di 10.000 euro non utilizzata nel 2020 e riportata
a nuovo.
La società dovrà compilare l’apposito prospetto Ace del modello Redditi Sc 2022 sulla base dei seguenti dati:
Super Ace da utilizzare a riduzione del reddito imponibile 600.000 euro;
Super Ace trasformata in credito di imposta 150.000 euro, per un credito di imposta di 36.000 euro;
Ace ordinaria del 2021 3.250 euro;
Ace ordinaria pregressa 10.000 euro;
Ace complessiva fruibile in riduzione del reddito imponibile 613.250 euro (che supponiamo riportata integralmente a nuovo per assenza
di imponibile Ires).