Valutazioni di fine anno alla prova degli aggiustamenti compensativi

In prossimità della fine dell’anno le imprese interessate dalla tematica dei prezzi di trasferimento devono effettuare le dovute valutazioni. In questo ambito, a partire dal 2010, esiste un regime di oneri documentali che dà la possibilità al contribuente di ottenere la disapplicazione delle sanzioni (cosiddetta penalty protection) in caso di verifica.

Il recente Decreto ministeriale 14 maggio 2018 ha ulteriormente chiarito molti aspetti della materia dopo una lunga fase di pubblica consultazione.

Ci sono due aspetti – entrambi sostanziali – da tenere in debita considerazione, relativi ai cosiddetti aggiustamenti compensativi (o year-end adjustments) e all’inerenza sostanziale degli addebiti al di là delle previsioni contrattuali. Ma vediamoli in dettaglio.

La politica dei prezzi di trasferimento deve essere illustrata attraverso il master file e la documentazione nazionale. Tuttavia è ipotizzabile che a fine anno, o anche successivamente, ci si accorga che il prezzo della transazione intercompany non può considerarsi di libera concorrenza in applicazione del metodo – principale o reddituale – che l’impresa ha adottato nell’ambito della propria politica di TP. In tale circostanza è opportuno che vi sia una revisione del prezzo affinché lo stesso possa essere considerato at arm’s lenght, modificando, ad esempio, il margine reddituale.

Ipotizziamo che l’impresa italiana sia un distributore locale e che, per le caratteristiche del business, si sia optato per un metodo reddituale quale il Tnmm (transactional net margin method). Andrà quindi selezionato un Pli (profit level indicator) che, in tali casi, è spesso individuato nel Ros (return on sales) attesa l’attività commerciale.

Se l’intervallo di libera concorrenza si colloca fra il 3 e il 4%, mentre il Ros dell’impresa a consuntivo risulta pari al 2%, si renderà necessario un aggiustamento tale da incrementare la redditività del distributore nazionale. Di conseguenza la controllante estera emetterà una nota di credito a storno degli acquisti del distributore italiano, con incremento del suo Ros che si potrà posizionare nel target.

La sistemazione andrà effettuata prima della fine dell’anno o comunque della chiusura del bilancio, ma in ogni caso entro il termine per la presentazione della dichiarazione. Sotto il profilo Iva il working paper Ue n. 923 del 28 febbraio 17 ha chiarito che gli aggiustamenti incidono sulla determinazione della base imponibile:

in presenza di un corrispettivo in denaro o natura;

se sono individuate le cessioni o le prestazioni a cui il corrispettivo si riferisce;

se vi è un legame diretto fra le une e l’altro.

Spesso, quindi, l’aggiustamento utile ad allineare il margine a consuntivo con quello target costituisce un’operazione fuori campo Iva in quanto difficilmente riferibile a singole transazioni (si confronti, sul punto, la risposta dell’agenzia delle Entrate n. 60 del 2 novembre 2018).

Venendo invece alla seconda tematica – quella legata all’inerenza degli addebiti – è importante analizzare le conclusioni della recente sentenza della Cassazione n. 23698 dell’1 ottobre 2018. In essa i giudici hanno affermato il principio secondo cui la deduzione delle spese di regia è ammessa in presenza di documentazione attestante la reale prestazione di servizi da parte della controllante a favore della controllata e l’inerenza funzionale degli stessi all’attività di impresa, non essendo sufficiente la mera pattuizione contrattuale degli addebiti.

La pronuncia dei giudici di legittimità appare importante laddove si è in presenza di società (o anche branch) italiane di gruppi esteri che deducano spese di regia addebitate dalla capogruppo straniera. In questi casi, infatti, al di là del dato formale della previsione contrattuale, andando più nella sostanza occorrerà verificare:

la presenza di apposita documentazione che attesti la reale prestazione dei servizi;

l’inerenza funzionale degli stessi sotto il profilo della necessità o utilità di questi per lo svolgimento dell'attività.

In senso conforme si vedano anche le Cassazioni n. 16480/2014, n. 26435/2017 e n. 23164/2017.

Tutto ciò comporta la necessità che si faccia una mappatura e raccolta di tutta quella documentazione (linee guida, workshop, seminari, e-mail) atta a testimoniare che le attività sono state realmente prestate dalla controllante e che vi è uno specifico interesse della controllata.

Da un lato, quindi, l’aspetto degli aggiustamenti compensativi andrà opportunamente riflesso negli oneri documentali di transfer pricing, dall’altro gli stessi presuppongono la raccolta della documentazione a supporto atta a provare l’esistenza delle prestazioni e l’inerenza funzionale per la controllata in base ad un approccio sostanzialistico.