Contabilità dettagliata del trustee per separare i redditi dal patrimonio

I trust per esigenze familiari sono tipicamente trust opachi che non svolgono attività commerciali. Sono soggetti passivi Ires e, ai fini fiscali, il loro reddito è formato dalla somma delle singole categorie reddituali realizzate, redditi fondiari, di capitale e diversi. Con riferimento a tali redditi, l’agenzia delle Entrate con la circolare 34/E del 20 ottobre 2022 ha confermato, ampliandoli, i suoi precedenti orientamenti in merito alla loro irrilevanza fiscale in sede di attribuzione degli stessi ai beneficiari.

Per quanto riguarda le imposte sui redditi, poiché il trust ha già scontato le imposte sulle stesse categorie reddituali che sarebbero maturate in capo ai beneficiari se tali redditi fossero stati imputati direttamente in capo agli stessi, viene confermato che assoggettare nuovamente ad imposizione tali redditi a seguito della loro distribuzione ai beneficiari comporterebbe una duplicazione del prelievo impositivo a fronte dello stesso presupposto imponibile, e ciò si porrebbe in contrasto con quanto disposto dall’articolo 163 del Tuir.

L’Agenzia ha inoltre precisato che l’attribuzione di tali redditi ai beneficiari è fiscalmente irrilevante anche ai fini dell’imposta sulle donazioni. Tale imposta è infatti dovuta dai beneficiari sul patrimonio ad essi assegnato che deriva dai trasferimenti effettuati a favore del trustee dal disponente o da terzi, mentre non concorre a formare la base imponibile di tale imposta quanto assegnato ai beneficiari prelevandolo dai redditi conseguiti dal trust.Stante la grande rilevanza della distinzione tra patrimonio e redditi del trust ai fini impositivi, occorre effettuare in merito alcune precisazioni.

In primo luogo occorre tenere presente che il concetto di reddito ai fini fiscali di norma non ha nulla a che fare con il concetto di reddito nel diritto dei trust. A mero titolo esemplificativo, la plusvalenza realizzata dalla vendita di un bene che costituisce capitale nel diritto dei trust concorre anch’essa a formare il capitale, mentre ai fini fiscali rappresenta un reddito.

Dal punto di vista fiscale, inoltre, hanno natura di reddito anche quelle componenti reddituali che non hanno concorso alla formazione del reddito complessivo netto del trust perché esenti, escluse dalla base imponibile, assoggettate a ritenuta a titolo d’imposta o imposta sostitutiva.

Si pensi al caso di una plusvalenza realizzata a fronte della vendita di un immobile posseduto da oltre cinque anni da un trust opaco non commerciale. Anche se tale plusvalenza ultra quinquennale non concorre a formare il reddito imponibile del trust, ai fini fiscali la stessa mantiene la natura di reddito conseguito dal trust, pertanto, quando attribuita ai beneficiari, gli stessi non devono scontare su di essa né le imposte sui redditi né quella sulle donazioni.

Per distinguere se ciò che è stato attribuito ai beneficiari ha natura di reddito o di patrimonio il trustee deve mantenere una contabilità analitica che distingua la composizione del fondo in trust tra reddito e patrimonio, nella loro accezione fiscale. Il trustee deve inoltre fornire evidenza del fatto se quanto attribuito ai beneficiari proviene dai redditi accumulati o dal patrimonio, come fiscalmente definiti. Appare quindi chiara la necessità che il trustee tenga una dettagliata contabilità. In assenza di ciò riteniamo che il beneficiario non potrà fare valere la natura reddituale di quanto percepito e quindi invocare la non imponibilità di tali importi ai fini dell’imposta sulle donazioni.