Credito da superbonus ceduto a terzi, l’impresa riaddebita i costi come accessori

Gli oneri finanziari che l’impresa riaddebita al committente, relativi ai costi sostenuti per l’ulteriore cessione a terzi del credito ricevuto dal committente, a seguito della prima cessione del credito o dello sconto in fattura, a determinate condizioni, potrebbero essere considerati oneri accessori all’operazione principale, relativa alla realizzazione dell’opera, seguendone il relativo regime Iva. Naturalmente, si tratta di costi che non sono detraibili Irpef o Ires per il committente, in quanto non ricompresi tra i costi accessori agevolati dai bonus edili.

Oneri accessori

Spesso nel contratto di appalto per la realizzazione di lavori edili, detraibili fiscalmente e per i quali l’impresa di ristrutturazione si impegna a ricevere il relativo credito tramite la sua cessione o lo sconto in fattura, è previsto anche il riaddebito al committente degli oneri finanziari sostenuti dall’impresa edile per l’ulteriore opzione per la cessione del credito ad un istituto bancario. Si tratta, in particolare, dello sconto che quest’ultimo fa sul prezzo di acquisto del credito che gli viene trasferito dall’impresa (ad esempio, pari a 8 euro se il credito di 110 euro viene ceduto a 102 euro).

In base all’articolo 12 del Dpr 633/1972, le «prestazioni accessorie ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, effettuati direttamente dal cedente o prestatore ovvero per suo conto e a sue spese, non sono soggetti autonomamente all’imposta nei rapporti fra le parti dell’operazione principale. Se la cessione o prestazione principale è soggetta all’imposta, i corrispettivi delle cessioni o prestazioni accessorie imponibili concorrono a formarne la base imponibile».

L’accessorietà

Una prestazione è considerata accessoria ad una prestazione principale in particolare quando costituisce per la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (Corte di Giustizia Ue del 18 gennaio 2018, causa C-463/16, 25 febbraio 1999 causa C-349/96, 19 luglio 2012, causa C-44/11; articolo 78, paragrafo 1, lettera b, direttiva Iva). Si è in presenza di un’unica operazione quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo sono strettamente connessi a tal punto da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso (Corte di Giustizia Ue del 27 ottobre 2005 causa C-41/04).

Prestazione accessoria

Perché un’operazione possa essere qualificata come accessoria è necessario che la stessa presenti le seguenti caratteristiche:

1. «deve integrare, completare o rendere possibile l’operazione principale»;

2. deve essere resa direttamente dal medesimo soggetto che effettua l’operazione principale ovvero da terzi, ma per suo conto e a sue spese;

3. deve essere resa nei confronti del medesimo soggetto (cessionario/committente) nei cui confronti è resa l’operazione principale (risoluzioni 367/E/2008, 337/E/2008, 230/E/ 2002 e 6/E/1998; risposte a interpelli 163/2020 e 56/2021).

Il riaddebito degli oneri

Se il riaddebito di questi oneri finanziari è considerato un’operazione autonoma rispetto a quella principale relativa alla realizzazione dell’intervento, si ritiene che debba essere fatturata come un’operazione esente da Iva, ai sensi dell’articolo 10, comma 1, n. 1), del Dpr 633/1972.

In alternativa, se il riaddebito è considerato accessorio rispetto all’operazione principale (la realizzazione dell’intervento) segue lo stesso regime Iva di quest’ultima.

Per considerare accessorio all’operazione principale questo riaddebito al committente degli oneri finanziari sostenuti dell’impresa edile, è consigliabile:

a. prevedere questo riaddebito già all’interno del contratto di appalto stipulato tra il committente e l’impresa edile;

b. condizionare i lavori edili non solo all’applicazione dello sconto in fattura (o alla cessione del credito, come previsto dalla norma) da parte dell’impresa edile, ma anche alla successiva cessione dello stesso da quest’ultima a terzi (ad esempio, la banca); solo così il riaddebito integra, completa o rende possibile l’operazione principale.

In caso contrario, se il riaddebito degli oneri relativi alla cessione del credito d’imposta a terzi viene accordato tra l’impresa edile e il committente attraverso una scrittura privata separata rispetto al contratto relativo alle opere e/o la relativa clausola concede la sola facoltà dell’impresa edile al riaddebito (senza condizionare la cessione alla realizzazione delle opere), si tratta di un’operazione autonoma rispetto alla realizzazione dell’intervento, pertanto, sarà applicabile l’esenzione da Iva, ai sensi dell’articolo 10, comma 1, n. 1), del Dpr 633/1972.

Relativamente alla possibilità di applicare a questi oneri l’esclusione da Iva, ai sensi dell’articolo 15, comma 1, n. 3, del Dpr 633/1972, come «somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purché regolarmente documentate», va segnalata la mancanza dell’intestazione al committente della documentazione bancaria o del terzo cessionario.