Dichiarazioni: sottoscrizione del revisore senza giudizi di merito

La sottoscrizione delle dichiarazioni fiscali da parte del soggetto incaricato della revisione contabile, richiesta dal legislatore e sanzionata in caso di omissione, non rappresenta «in nessun modo l’espressione di un giudizio di merito circa la correttezza e completezza della dichiarazione dei redditi nonché il rispetto della vigente normativa tributaria. Dette valutazioni rimangono viceversa di esclusiva competenza e responsabilità degli organi sociali». Così si è espressa Assirevi nel documento di ricerca n. 208 diffuso nei giorni scorsi, in sostituzione del documento n. 139 del luglio 2009. Approssimandosi il termine per la trasmissione telematica delle dichiarazioni e, quindi, per la sottoscrizione da parte degli organi deputati, il chiarimento appare di estremo interesse, anche perché riporta in allegato la sintesi delle procedure di verifica preliminari al rilascio della suddetta sottoscrizione.
In primo luogo Assirevi rammenta come la norma di riferimento (articolo 9, comma 5, del DLgs n. 471/1997) sia stata modificata dall'articolo 15, comma 1, del DLgs n. 158/2015 di riforma del sistema sanzionatorio tributario. Come a suo tempo rilevato, l’attuale stesura semplifica il panorama sanzionatorio, prevedendo la sola punibilità dell’omessa sottoscrizione. Nel testo previgente, infatti, erano disciplinate due diverse fattispecie:

• l’infedeltà della dichiarazione dei redditi (e dell’Irap) non rilevata nella relazione di revisione di cui all’articolo 2409-ter, terzo comma, Cod. civ. (attualmente, articolo 14 Dlgs n. 39/2010), punibile con la sanzione amministrativa fino al 30 per cento del compenso contrattuale relativo all’attività di redazione della relazione di revisione e, comunque, in misura non superiore all'imposta effettivamente accertata a carico del contribuente;

• l’omissione della sottoscrizione, caso in cui, alla sanzione appena descritta, si aggiungeva quella da euro 258 a euro 2.065. Come anticipato, la disposizione vigente si occupa esclusivamente di omessa sottoscrizione, anche se la sanzione ricollegabile all’omissione viene “plasmata” su quella precedentemente prevista per la sottoscrizione “infedele”. Infatti, viene previsto che l’omissione è punita con «la sanzione amministrativa fino al 30 per cento del compenso contrattuale relativo all’attività di redazione della relazione di revisione e, comunque, non superiore all’imposta effettivamente accertata a carico del contribuente, con un minimo di euro 250».
Secondo Assirevi, la modifica normativa non muta lo scopo esclusivo della disposizione, ossia quello di identificare il soggetto che ha svolto la revisione contabile ed ha espresso un giudizio sul bilancio, giudizio che potrà essere senza rilievi, con rilievi, negativo ovvero esprimere l’impossibilità di esprimere il giudizio richiesto dalle norme vigenti (si veda il Principio di revisione Isa Italia n. 700, la cui ultima versione, adottata dalla Ragioneria Generale dello Stato lo scorso mese di luglio, ha effetto a decorrere dai bilanci relativi agli esercizi che iniziano dal 6 agosto 2016). Tanto è vero che, nel caso in cui l’assemblea di bilancio abbia nominato un nuovo revisore nelle more della trasmissione della dichiarazione, la sottoscrizione non spetta al nuovo soggetto ma, anche secondo l’agenzia delle Entrate (Risoluzione n. 62/E/2011), a colui che ha sottoscritto la relazione di revisione al bilancio.
Stante questa finalità, alla sottoscrizione del revisore non può attribuirsi alcun valore di “giudizio di merito” sui contenuti della dichiarazione, sulla completezza e correttezza dei dati in essa riportati, per quanto vi siano alcune verifiche che risultano propedeutiche alla predetta sottoscrizione. In proposito, Assirevi cita:
•il riscontro dei dati contabili con quelli esposti nella dichiarazione dei redditi (ovvero Irap o 770);
•l’analisi del prospetto di raccordo tra valori civilistici e fiscali, «unicamente sotto il profilo della continuità dei valori con i corrispondenti valori dell'esercizio precedente» (per Redditi e Irap);
•il riscontro, per alcuni soggetti scelti a campione per i quali sono state applicate le ritenute, dei dati risultanti dal modello 770 con quanto risulta in contabilità.
Alcune integrazioni alle verifiche si renderanno necessarie in funzione di particolari circostanze (ad esempio per il modello del consolidato fiscale) o delle specificità di settore.