Prova a gennaio: i principi contabili dividono le imprese
Una questione da valutare nel caso dell’iperammortamento è come calcolare l’agevolazione per i beni consegnati a fine 2017, con la previsione contrattuale di un periodo di prova ex articolo 1521 Codice civile il cui esito positivo si avvera nel 2018.
In linea generale la circolare 4/E/17 (paragrafo 5.3) ha stabilito che il momento di effettuazione dell’investimento segue le regole della competenza fiscale di cui all’articolo 109 del Tuir. Il bene mobile perciò si intende acquisito quando è fisicamente consegnato, salvo quando specifiche clausole contrattuali (diverse dalla riserva di proprietà) posticipino l’effetto traslativo, come nel caso di consegna in prova del bene con trasferimento della proprietà che assume efficacia in base all’esito della prova.
Tornando al caso esaminato in partenza, in presenza di periodo di prova, il trasferimento ai fini fiscali avviene, dunque, nel 2018 quando la stessa prova abbia dato esito positivo. Tuttavia, questa tematica si intreccia con il principio di derivazione rafforzata di cui all’articolo 83 del Tuir, secondo cui i criteri di imputazione temporale previsti dai principi contabili prevalgono sulle diverse norme del Tuir. Sotto questo profilo va notato che in base ai criteri contabili il bene consegnato a fine dicembre con contestuale trasferimento dei rischi e dei benefici in capo al futuro acquirente si intende acquisito al momento della consegna a prescindere dalla esistenza di clausole che posticipano l’effetto traslativo.
A questo punto si dovrebbe dire che per le società che applicano il principio di derivazione rafforzata il cespite, nel nostro esempio di partenza, è trasferito nel 2017, mentre per le imprese che applicano il principio di derivazione semplice l’acquisizione si avrebbe nel 2018. Osta, però, a tale conclusione un passaggio (per la verità mai motivato adeguatamente) della citata circolare 4/17 secondo cui ai soli fini del bonus da super/iper ammortamento non valgono le regole della derivazione rafforzata: quindi, sia per le società di capitali (non micro imprese), sia per le altre imprese il bene si intende ceduto in base alle regole ordinarie dell’articolo 109 del Tuir.
Detto questo una differenza tra macro e micro impresa, ai fini del calcolo dell’agevolazione sembra comunque sussistere. Infatti per la macro impresa, il principio di derivazione rafforzata comporta che per il bene consegnato nel 2017, il cui utilizzo inizia nello stesso anno, si avvii sempre nel 2017 il processo di ammortamento, con aliquota ridotta del 50%. Pertanto nel 2018 il processo di ammortamento avviene con aliquota piena cui consegue il calcolo della variazione diminutiva del 150% altrettanto sul valore pieno (e non ridotto al 50%). Diversamente la micro impresa, non potendo derogare ai fini del processo di ammortamento dall’articolo 109 Tuir, inizierà ad ammortizzare il cespite nel 2018 ad aliquota ridotta al 50%, cui consegue il calcolo dell’agevolazione per il promo anno al 50%. Sarebbe opportuno che tale conclusione venisse esaminata ed eventualmente confermata dalla agenzia delle Entrate.
