Può essere tassato lo storno di fondi non utilizzati

L’azzeramento di un fondo genera una sopravvenienza attiva, assoggettabile a tassazione. È questo il contenuto dell’ordinanza n. 18719/18 della Cassazione, probabilmente causato (anche) dall’errato comportamento contabile della società nel bilancio relativo al 2003.

I giudici rammentano che gli accantonamenti a fondi sono deducibili solo nelle situazioni previste dalle norme del Tuir (ora contenute negli articoli 105, 107 e 109), mentre negli altri casi sono indeducibili. Inoltre, l’utilizzo di un fondo non dedotto va ricompreso tra le variazioni in diminuzione del risultato di periodo in cui tale utilizzo si è manifestato, mentre se è azzerato (come nel caso in discussione), l’accantonamento del fondo costituisce sopravvenienza attiva, ai sensi dell’articolo 88 del Tuir e, quindi, componente positivo di reddito.

La conclusione dell’ordinanza, con riferimento all’azzeramento del fondo, è discutibile perché se l’accantonamento non è stato dedotto la tassazione dell’azzeramento causa una doppia imposizione: conclusione causata, probabilmente, (anche) dal comportamento contabile della società. Infatti, come evidenziato dai giudici, la rilevazione del “Fondo svalutazione partecipazioni” non ha modificato lo stato patrimoniale perché avvenuta mediante “giroconto” da altri fondi. Questo è l’errore contabile commesso dalla società: l'articolo 2423-ter del Codice civile vieta i compensi di partite.

Non c’è dubbio che girocontare direttamente un fondo non utilizzato, costituito a fronte di una specifica passività, in altro fondo, senza transitare nel conto economico, costituisce compenso di partite. In sostanza, il fondo non utilizzato deve confluire nel conto economico, mentre il nuovo accantonamento deve essere oggetto di specifico addebito nel conto economico stesso: questo evita la compensazione tra voci di conto economico previste nello schema di legge di cui all’articolo 2425 del Codice civile. D’altra parte un fondo è un debito sorto a fronte di una specifica passività che, per le particolari caratteristiche, è iscritto nei fondi anziché nei debiti: nessuno penserebbe di effettuare il giroconto di un debito in un altro.

Il principio contabile Oic 31 precisa che l’utilizzo di un fondo è effettuato in modo diretto e solo per le spese e passività per le quali il fondo era stato originariamente costituito. Se, al verificarsi dell’evento, il fondo non è sufficiente per coprire l’ammontare degli oneri sostenuti, la differenza negativa è rilevata nelle voci del conto economico in coerenza con l’accantonamento originario. Invece, se la situazione che aveva originato l’accantonamento si evolve in senso positivo, il fondo in tutto o in parte eccedente va ridotto o eliminato. In tale ipotesi, la rilevazione contabile dell’eccedenza dipende dalla natura del rischio o della passività originaria: se l’accantonamento riguardava l’attività caratteristica o accessoria dell’impresa, ed era stato contabilizzato fra i costi della produzione, l’eccedenza è rilevata tra i componenti del valore della produzione, nella voce A5; in altre ipotesi la rilevazione contabile avviene nell’area finanziaria.

In conclusione, la vicenda non consente di dare la sufficienza nè al comportamento contabile della società, nè alle conclusioni dell’ordinanza che dovrebbero essere (ri)verificate e aggiornate in base al corretto comportamento contabile.